Asiakasvarojen kirjanpito cash management -toiminnassa

Hakija on lausunut tulevansa niin kutsutun cash management -toiminnan puitteissa sijoittamaan asiakasyritysten varoja lyhytaikaisen rahan instrumentteja käyttäen. Asiakasyritys maksaa sijoitettavat varat omiin nimiinsä avatulle pankkitilille, jonka yksinomaisen käyttöoikeuden asiakas antaa hakijayhtiölle. Sijoitukset kyseiseltä tililtä hakija tekee asiakkaan nimiin. Asiakas saa pankkitilistä tiliotteen kunkin tapahtuman jälkeen. Tililtäotto- ja tilillepanokuiteista asiakas saa kopiot, mutta varsinaiset asiakirjat, kuten joukkovelkakirjat, sijoitustodistukset ja muut varojen sijoitustoiminnasta saatavat arvopaperit hakija säilyttää asiakkaan lukuun. Asiakkaan varat ovat ainoastaan maksamattomien palkkioiden, kulujen, asiakkaalle mahdollisesti myönnettyjen ennakkomaksujen, velkasaldojen, näiden korkojen ja leimaverojen vakuutena. Sijoitettujen varojen palautus asiakkaalle tapahtuu hakijan toimeksiannosta asiakkaan tilin kautta. Hakijalla on atk-ohjelma sijoitustoiminnan seurantaan, josta asiakasyritys saa

sopimusmallin mukaiset raportit.

Hakija on pyytänyt kirjanpitolautakunnalta lausuntoa seuraavista kysymyksistä:

1. Tuleeko kyseiset varat merkitä hakijan liikekirjanpitoon toisaalta

asiakkaan varoina ja toisaalta velkana asiakkaalle?

2. Voiko hakija esittää mainitut asiakkaan varat ainoastaan vastuina

taseen liitetiedoissa?

3. Mikäli asiakasyrityksellä olisi käyttöoikeus sen nimiin avattuun pankkitiliin ja hakija siirtäisi varoja vain valtakirjalla, voisiko

hakija jättää varat kokonaan liikekirjanpitonsa ulkopuolelle?

Lausunnon perustelut

Kirjanpitolain 1 §:n 1 momentin mukaan jokainen, joka harjoittaa liike- tai ammattitoimintaa on tästä toiminnastaan kirjanpitovelvollinen. Kirjanpitolain 4 §:n mukaan kirjanpitoon merkitään liiketapahtumina menot, tulot, rahoitustapahtumat sekä niiden oikaisuja siirtoerät.

Kirjanpitolaki ei vaadi muille kuin kirjanpitovelvolliselle itselleen kuuluvien varojen sisällyttämistä liiketoiminnan kirjanpitoon. Kuitenkin kirjanpitovelvollisen saadessa toimeksiannon perusteella esimerkiksi sijoitettavaksi asiakkaalle kuuluvia raha- tai muita varoja, jotka vasta myöhemmin erotetaan erillisellä pankkitilillä tai muuten kirjanpitovelvollisen varoista erillään säilytettäviksi asikakasvaroiksi, varojen saamisesta tehdään kahdenkertaiseen kirjanpitoon rahoitustapahtumana merkintä.

Hakemuksessa tarkoitetussa cash management -sopimukseen perustuvassa toiminnassa kirjanpitovelvollisella toimeksisaajalla on käyttöoikeus asiakkaan nimiin avattuun pankkitiliin, jolta kirjanpitovelvollinen tekee suoraan arvopaperi- ynnä muita sellaisia sijoituksia asiakkaan valtuuttamana tämän nimissä ja jolle kirjanpitovelvollinen vastaavasti realisoi sijoitettuja ja asiakkaan lukuun säilytettyjä arvopapereita tai muita sellaisia varoja. Kun asiakasvarat on, sekä niiden ollessa pankkitilillä että arvopapereita ynnä muita sellaisia sijoituksia säilytettäessä, erotettu kirjanpitovelvolliselle kuuluvista varoista, kirjanpitolaki ei vaadi niitä sisällytettäväksi kirjanpitovelvollisen liiketoiminnasta laadittavan kirjanpitoon. Asiakasvaroista on kuitenkin suositeltavaa pitää erillistä kirjanpitoa.

Kirjanpitolaki ei vaadi kirjanpitovelvollista toimeksiantajaa sisällyttämään asiakasvaroja liikekirjanpitoonsa myöskään siinä tapauksessa, että toimeksisaaja käyttää varoja asiakkaan lukuun tekemiinsä sijoituksiin suoraan asiakkaan nimiin avatulta pankkitililtä valtakirjalla.

Kirjanpitovelvollisen toimeksiannon perusteella saamat asiakkaalle kuuluvat varat, joita tilikauden päättyessä ei vielä ole asiakkaan nimiin tallettamalla tai sijoittamalla erotettu asiakasvaroiksi, merkitään taseeseen rahoitusomaisuuteen ja niistä johtuva velka lyhytaikaiseen vieraaseen pääomaan. Kirjanpitovelvollisen varoista erillään asiakkaan nimiin avatulla pankkitilillä tai asiakkaan lukuun arvopaperisäilytyksessä olevia asiakasvaroja ja niihin liittyviä vastuita asiakkaille ei esitetä kirjanpitovelvollisen taseessa rahoitusomaisuutena eikä vieraana pääomana.

Kirjanpitolain 21 §:n 6 kohdan mukaan tuloslaskelmassa tai taseessa taikka niiden liitteinä on ilmoitettava annetut pantit ja velan vakuudeksi annetut kiinnitykset sekä takaukset, vekseli-, takuu- ja muut sellaiset vastuut.

Hakemuksessa tarkoitettu, toimeksiantojen perusteella harjoitetusta asiakkaiden sijoitusten hoidosta johtuva vastuu, joka käsittää vastuun asiakkaiden sellaisilla pankkitilellä olevista varoista, joihin kirjanpitovelvollisella on käyttöoikeus, ja asiakkaiden lukuun säilytettävistä arvopaperista ynnä muista sijoituksista johtuvan vastuun, ei ole sellainen tavanomaisen liikeriskin ylittävä vastuu, jota edellä mainitussa säännöksessä tarkoitetaan.

Kirjanpitolautakunta ei tässä ole käsitellyt sitä, miten hakijayhtiön asiakkaan omassa kirjanpidossa tulee todentaa kysymyksessä olevasta sijoitustoiminnasta johtuvat liiketapahtumat.

Kirjanpitolautakunnan lausunto

Kirjanpitovelvollisen sijoitustoimeksiannon perusteella saamat, asiakkaalle kuuluvat raha- ja muut varat, joita ei vielä ole erotettu asiakasvaroiksi, ja niistä johtuva velka asiakkaalle merkitään liiketoiminnan kirjanpitoon sekä ilmoitetaan taseessa rahoitusomaisuuden ja lyhytaikaisen vieraan pääoman ryhmissä.

Kirjanpitovelvollisen varoista erillään oleviin asiakasvaroihin liittyviä tapahtumia, jotka johtuvat toimeksiantojen perusteella harjoitetusta asiakkaiden sijoitusten hoidosta, ei merkitä liiketapahtumina kirjanpitovelvollisen liikekirjanpitoon. Tällaisia asikasvaroja ja niihin liittyvää vastuuta asiakkaille ei esitetä kirjanpitovelvollisen toimeksiantajan taseessa rahoitusomaisuutena eikä vieraana pääomana.

Kirjanpitolaki ei vaadi asiakasvaroista johtuvan vastuun ilmoittamista myöskään sijoitusten hoitoa harjoittavan kirjanpitovelvollisen tilinpäätöksen liitetietoina.