Autoveron kirjaamisesta autojen maahantuontia ja vähittäiskauppaa harjoittavan konsernin yhtiöiden kirjanpidossa ja tilinpäätöksessä

1. Lausunnon tausta 

Hakija ( - - - ) on suomalainen osakeyhtiö, joka on autojen ja niiden varaosien sekä tarvikkeiden maahantuontia ja vähittäiskauppaa harjoittavan konsernin emoyhtiö. Hakija viittaa 9. tammikuuta 2009 hyväksyttyihin autoverolakia (5/2009) sekä arvonlisäverolakia (6/2009) koskeviin lainmuutoksiin. Hakijan käsityksen mukaan autoverolain muutos ja siihen liittyvä arvonlisäverolain muutos edellyttävät merkittäviä muutoksia mm. ajoneuvokaupan markkinointiin, kaupankäyntitapoihin sekä tieto- ja talousjärjestelmiin. Mainitut lainmuutokset tulevat voimaan valtioneuvoston asetuksella säädettävänä ajankohtana. Hakijan mukaan voimaantulon ennakoidaan tapahtuvan 1.4.2009.

Hakija kuvaa voimassa olevan autoverolain keskeisimmät piirteet ja siihen aiemmin tehdyt muutokset seuraavasti. Autoverosta säädetään autoverolaissa (1482/1994), joka tuli voimaan vuoden 1995 alusta. Autovero on ajoneuvon arvoon perustuva vero, jota kannetaan maahantuotavista ajoneuvoista, kun ne rekisteröidään tai otetaan käyttöön ensi kerran Suomessa. Verovelvolliseksi on laissa säädetty ajoneuvon maahantuoja tai Suomessa valmistetun ajoneuvon valmistaja. Vuonna 2003 henkilöautojen ja moottoripyörien verotuksen perusteeksi otettiin yleinen vähittäismyyntiarvo (autoverolain muutos 266/2003). Verotus perustui aiemmin ajoneuvon tuontiarvoon. Verovelvollinen on edelleen ajoneuvon maahantuoja tai valmistaja. Ajoneuvon rekisteröinti tai käyttöönotto sekä käytännössä omistuksen siirto laukaisevat uusien autojen verotuksen. Autoverolle kannetaan arvonlisäveron suuruista veroa (= elv) autoverotuksen yhteydessä. Maksuunpantu elv on arvonlisäverovelvolliselle pääsääntöisesti vähennyskelpoinen arvonlisäverotuksessa. Vuoden 2008 alusta (lainmuutos 1292/2007) henkilöautojen veroprosentin suuruuden määräytyminen perustuu auton hiilidioksidipäästötasoon. Verotusarvona käytetään edelleen yleistä vähittäismyyntiarvoa. Pakettiautojen verotus, verovelvollisen käsite ja autoverolle kannettava arvonlisäveron suuruinen veromenettely säilyivät ennallaan.

Laeilla 5-6/2009 muutettujen autoverolain ja arvonlisäverolain muutosten keskeisimmät piirteet ja vaikutukset ovat seuraavat.

1.1. Verovelvollisuuden käsitteen muuttuminen autoverolaissa. Lain uuden 4 §:n mukaan verovelvollinen suorittamaan autoveroa on se, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon omistajaksi. Osamaksukaupassa verovelvollinen on kuitenkin ostaja, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon haltijaksi. Lähtökohtaisesti verovelvolliseksi tulee lainmuutoksen jälkeen uuden ajoneuvon loppukäyttäjä, kuluttaja, aiemman ajoneuvon maahantuojan tai valmistajan sijaan. Maahantuojan ja valmistajan rooli lainmuutoksen jälkeen muuttuu rekisteröidyksi asiamieheksi, jonka tehtävänä on hoitaa autoveron tilitys verottajalle rekisteriin merkityn uuden ajoneuvon omistajan puolesta.

1.2. Suoritettavan veron luonne. Lainmuutoksen yhteydessä uusien pakettiautojen verotus muuttuu vastaamaan uusien henkilöautojen verotusta, jolloin molemmilla ajoneuvotyypeillä suoritettava vero on hiilidioksidipäästöjen perusteella määräytyvä prosenttimäärä auton verotusarvosta (6 §), joka on sen yleinen verollinen vähittäismyyntiarvo (11 §). Tullin ohjeen 260/340/08 mukaan uuden ajoneuvon yleiseen vähittäismyyntiarvoon katsotaan kuuluvan kaikki se, mitä ostaja välittömästi tai välillisesti luovuttaa vastikkeeksi ajoneuvosta myyjälle tai kolmannelle osapuolelle. Tämä arvo vastaa käytännössä uuden ajoneuvon myyntihintaa varusteineen asiakkaalle. Hakija katsoo, että 9.1.2009 vahvistetun autoverolain muutoksen jälkeen autovero eroaa selkeästi kirjanpitolautakunnan aiemmissa päätöksissään 1785/2006 ja 1780/2006 käsitellystä autoverosta sekä aiemmasta lausunnosta 1761/2005, joka koski jäteveron ja muiden välittömästi myynnin määrään perustumattomien verojen kirjanpitokäsittelyä. Verovelvollinen ei ole enää maahantuoja tai valmistaja vaan rekisteriin merkitty omistaja eli käytännössä kuluttaja. Hakijan mielestä tulee autovero jatkossa kirjanpidossa ja muissa järjestelmissä pitää erillään varsinaisesta auton hinnasta. Autovero muuttuu autokaupan kannalta pelkästään läpikulkueräksi eli rekisteriin merkityltä omistajalta (useimmiten kuluttaja) verottajalle välitettäväksi veroksi, jolle ei saada esimerkiksi katetta eikä siitä myönnetä alennuksia.

1.3. Arvonlisäveron käsittely autoverolaissa. Autoverolain muutoksen yhteydessä kumottiin autoverolain 5 §:stä kohta, jossa todetaan seuraavasti: ”Se, joka on velvollinen suorittamaan autoveron, on velvollinen suorittamaan myös autoverosta arvonlisäveroa sen määräisenä kuin arvonlisäverolaissa (1501/1993) säädetään. Arvonlisäverolain muutoksessa kumottiin arvonlisäverolain 1 §:n teksti, jossa todetaan, että ”Autoverolle suoritettavasta arvonlisäverosta säädetään erikseen autoverolaissa (1482/1994)”.  Arvonlisäverolakiin lisättiin 73 §, jonka mukaan ”Autoverolain (1482/1994) 39 §:ssä tarkoitetun rekisteröidyn asiamiehen mainitun lain 4 §:n 2 momentin nojalla ajoneuvorekisteriin merkityn ajoneuvon omistajan sijasta ajoneuvosta suorittama ja tältä veloittama autovero ei ole osa asiamiehen jälleenmyyjältä eikä jälleenmyyjän rekisteriin merkityltä ajoneuvon omistajalta ajoneuvon myynnistä veloittamaa vastiketta.” Hakijan mielestä lainmuutoksen jälkeen autovero on läpikulkuerä eikä sitä lueta enää arvonlisäveron perusteeseen ennen ajoneuvon ensirekisteröintiä tapahtuvassa myynnissä.

Hakija kuvaa lainmuutoksen vaikutuksia autokaupan prosesseihin seuraavasti. Voimassa olevan lain puitteissa autovero on sisältynyt autokaupan kaikissa vaiheissa maahantuonnista jälleenmyyjien kuluttajalle tapahtuvaan laskutukseen ilman, että sitä on mitenkään eritelty myyntilaskuissa tai erotettu myyntihinnasta. Lainmuutoksen jälkeen autovero tullaan autokaupan eri vaiheissa laskuttamaan joko erillisellä laskulla tai käsittelemään selkeästi erotettuna omana eränä. Laskutuskäytännön sanelee lähinnä se, miten kunkin autokaupan toimijan täytyy luotonvalvonnallisesti varmistaa autoveron kertyminen omistajaksi rekisteröidyltä ajoneuvon käyttäjältä ajoneuvon jälleenmyyjän ja maahantuojan kautta verottajalle. Hakija toteaa, että autovero laukeaa uuden autoverolain voimaantultua maksuun vasta silloin, kun auto merkitään rekisteriin. Se ei laukea esimerkiksi silloin, kun maahantuoja myy auton jälleenmyyjälle, kuten se laukeaa tällä hetkellä.  Toisin sanoen jatkossa velvollinen suorittamaan autoveron on vasta se, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon omistajaksi. Lisäksi lainmuutoksen jälkeen verotusarvona käytettävän yleisen vähittäismyyntiarvon määrittelyssä lasketaan tavanomaisia alennuksia vastaava erä vähennyksenä uuden ajoneuvon arvonlisäverollisesta, mutta autoverottomasta hinnasta, kun se aiemmin laskettiin autoveroa sisältäneestä hinnasta.

Hakija pyytää kirjanpitolautakunnan lausuntoa menettelystä, jossa hakijan sekä maahantuontia harjoittavan tytäryhtiön että vähittäiskauppaa harjoittavan tytäryhtiön kirjanpidoissa käsitellään lainmuutoksen voimaantulon jälkeen autoveroa myynnin oikaisueränä eikä sitä lueta liikevaihtoon.

2. Lausunnon perustelut

2.1. Kirjanpitolaki.  Kirjanpitolain (1336/97, jäljempänä KPL) 4:1 §:n mukaan liikevaihtoon luetaan kirjanpitovelvollisen varsinaisen toiminnan myyntituotot, joista on vähennetty myönnetyt alennukset sekä arvonlisävero ja muut välittömästi myynnin määrään perustuvat verot. Liikevaihdon määritelmä laissa on käytännössä samansisältöinen verrattuna 4. yhtiöoikeudellisen direktiivin (tilinpäätösdirektiivi) 28 artiklaan, johon määritelmä suoraan perustuukin. 

2.2. Autoverolaki.  Tämän lausunnon kannalta keskeisinä säännöksinä uutena maahantuodun henkilöauton verotuksessa voidaan pitää ainakin seuraavia lainmuutoksella 5/2009 muutetun autoverolain (1482/1994) säännöksiä. Velvollinen suorittamaan autoveroa on se, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon omistajaksi. Osamaksukaupassa verovelvollinen on kuitenkin ostaja, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon haltijaksi (4 § 1 mom.). Jos ajoneuvon tuo maahan tai valmistaa 39 §:ssä tarkoitettu rekisteröity asiamies, vastaa tämä autoverosta 1 momentissa tarkoitetun verovelvollisen sijasta. Vastuu verosta voidaan kuitenkin siirtää noudattaen 3 momentin säännöksiä, jolloin siirron saaja on vastuussa verosta. Siirron saajaan sovelletaan, mitä tässä laissa säädetään verovelvollisesta (4 § 2 mom.). Verovastuun siirtämisestä on tehtävä kirjallinen sopimus. Siirtäjän on ilmoitettava siirrosta veroviranomaiselle. Jos ilmoitus laiminlyödään, ajoneuvon luovuttaja ja luovutuksen saaja tai luovuttajat ja luovutuksen saajat vastaavat verosta yhdessä. Ajoneuvon luovutuksella tarkoitetaan sen omistusoikeuden tai muun hallintaoikeuden luovutusta. (4 § 3 mom.). Jos veroa ei saada perityksi rekisteröidyltä asiamieheltä, verovelvollinen on 1 momentissa tarkoitettu omistaja tai haltija, paitsi jos hän osoittaa maksaneensa autoveron määrän rekisteröidylle asiamiehelle tai tämän edustajalle (4 § 4 mom.).

Henkilöautosta ja pakettiautosta suoritettava vero on liitteen verotaulukon 1 mukainen prosenttimäärä auton verotusarvosta, jollei 8 §:ssä toisin säädetä. Veroprosentti määräytyy henkilöauton tai vuoden 2008 alun jälkeen ensi kertaa käyttöönotetun pakettiauton yhdistettyä kulutusta vastaavan hiilidioksidipäästön perusteella, joka on merkitty tai pitäisi merkitä rekisteriin auton teknisiin tietoihin (6 § 1 mom.). Jos 1 momentissa tarkoitettua tietoa hiilidioksidipäästöstä ei ole, veroprosentti määräytyy verotaulukon 1 mukaan auton kokonaismassaa ja käyttövoimaa vastaavan laskennallisen hiilidioksidipäästön perusteella. Ajoneuvon verotusarvo on sen yleinen verollinen vähittäismyyntiarvo (11 §). Ajoneuvon yleisellä vähittäismyyntiarvolla tarkoitetaan hintaa, joka yhdestä samanlaisesta ajoneuvosta olisi yleisesti saatavissa myytäessä se verollisena Suomen markkinoilla kuluttajan asemassa olevalle ostajalle sinä ajankohtana, jona ajoneuvo ilmoitetaan tai olisi pitänyt ilmoittaa verotettavaksi. Jos yleisiin myyntihintoihin perustuvaa arvoa ei ole käytettävissä, yleinen vähittäismyyntiarvo määritetään siitä hinnasta, jolla samanlaisia ajoneuvoja yleisesti ilmoitetaan myytäväksi, vähennettynä tavanomaisia alennuksia vastaavalla erällä (11b § 1 mom.). Markkinoille tulevan uuden ajoneuvomallin maahantuoja tai valmistaja, joka myy mallia liiketoiminnan muodossa, on ennen veroilmoituksen jättämistä velvollinen ilmoittamaan tulliviranomaiselle sen hinnan, jolla ajoneuvomallia yleisesti ilmoitetaan myytäväksi Suomessa. Tulliviranomainen vahvistaa ilmoitusten perusteella uusien ajoneuvojen verotusarvot ja ylläpitää niistä tilastoa. Verovelvollisen on jokaisen uutta ajoneuvoa koskevan veroilmoituksen yhteydessä ilmoitettava verotettavan ajoneuvon hinta Suomessa. Tulliviranomainen vahvistaa näiden tietojen perusteella muutokset verotusarvotilastoon (11g §).                                                                

2.3. Arvonlisäverolaki. Lainmuutoksella 6/2008 muutetun arvonlisäverolain 73 §:n mukaan autoverolain 39 §:ssä tarkoitetun rekisteröidyn asiamiehen mainitun lain 4 §:n 2 momentin nojalla ajoneuvoliikennerekisteriin merkityn ajoneuvon omistajan sijasta ajoneuvosta suorittama ja tältä veloittama autovero ei ole osa asiamiehen jälleenmyyjältä eikä jälleenmyyjän rekisteriin merkityltä ajoneuvon omistajalta ajoneuvon myynnistä veloittamaa vastiketta. Lainmuutoksen yhteydessä arvonlisäverolaista on kumottu autoverolle kannettavan arvolisäveron suuruisen veron (ns. elv) vähentämistä koskevat säännökset.

2.4. Kirjanpitolautakunnan aikaisemmat lausunnot. Kirjanpitolautakunta on ottanut kantaa autoveroa koskeviin kirjanpidollisiin kysymyksiin lausunnossaan KILA 1785/2006, jossa hakijana oli autoverolain 39 §:ssä tarkoitettu rekisteröity verovelvollinen yhtiö, joka oli ryhtynyt harjoittamaan edustamansa automerkin maahantuontia Suomessa ja kolmessa muussa Pohjoismaassa, joissa sillä on kussakin rekisteröity sivuliike. Hakija pyysi kirjanpitolautakunnalta lupaa soveltaa autoveron kirjaustapaa, jossa vero kirjataan ainoastaan taseeseen varauksenluonteiseksi eräksi, kunnes se suoritetaan veronsaajalle. Hakijan esittämässä vaihtoehtoisessa autoveron kirjaustavassa ajoneuvon myyntihintaan sisältyvää autoveroa ei tilinp?ätöstä laadittaessa luettaisi liikevaihtoon. Jotta tällainen menettely olisi ollut voimassa olevien kirjauss?ännösten mukaan mahdollinen, autovero olisi tulkittava KPL 4:1 §:ssä tarkoitetuksi ”muuksi välittömästi myynnin määrään perustuvaksi veroksi”. Autoveron määräytymistä koskevat säännökset eivät kuitenkaan kirjanpitolautakunnan mielestä antaneet tukea tällaiselle tulkinnalle. Uusien autojen ollessa kyseessä veron perustana on maahantuojan ilmoittama ja tulliviranomaisen vahvistama ohjeellinen verollinen hinta, jolla tiettyä automallia yleisesti myydään asiakkaille Suomessa. Vero määräytyy tämän yleisen vähittäismyyntiarvon eikä todellisen kauppahinnan mukaan. Jos toteutuneet kaupat tehtäisiin aina tämän ohjehinnan mukaisina, voitaisiin mahdollisesti katsoa autoveron perustuvan välittömästi myynnin määrään. Näin ei kuitenkaan käytännössä juuri koskaan ole asianlaita, sillä tavanomaiset alennukset sekä autoon asennetut lisävarusteet vaikuttavat lopulliseen kauppahintaan. Kun kyse on käytettyinä maahantuoduista ajoneuvoista, ero kauppahinnan ja verotusperusteena olevan yleisen vähittäismyyntiarvon välillä voi olla suhteessa vieläkin suurempi. Edellä mainitun nojalla kirjanpitolautakunta katsoi, että hakijan esittämä autoveron vaihtoehtoinen kirjaustapa on sekä KPL 4:1 §:n että sen perustana olevan tilinpäätösdirektiivin 28 artiklan pakottavan säännöksen vastainen. Autoveron osuus myydyistä ajoneuvoista tuli siten edelleen lukea liikevaihtoon ja vähentää vastaavasti liiketoiminnan muina kuluina.

Lautakunta on käsitellyt autoveron kirjanpitokäsittelyä myös aikaisemmassa lausunnossaan KILA 1780/2006. Kyseessä oli tilanne, jossa verovelvollisena oli maahantuojan sijasta ajoneuvon omistaja. Kun taksiautoilija luopui hankkimansa henkilöauton (taksin) ammattimaisesta käytöstä ennen autoverolaissa säädettyä määräaikaa, hän oli velvollinen suorittamaan saamansa autoveron alennuksen osittain takaisin. Maksuunpantu autovero tuli kirjata liiketoiminnan muihin kuluihin, eikä sitä voitu käsitellä jälkikäteen auton hankintamenon lisäyksenä. Lautakunta katsoi tässä yhteydessä autoveron olevan nimenomaisesti valmisteveron luonteinen vero. Johtoa edelliseen kannanottoon lautakunta haki aiemmasta lausunnostaan KILA 1761/2005, joka koski jäteveron ja muiden välittömästi myynnin määrään perustumattomien verojen kirjanpitokäsittelyä. Lausunnossa viitattiin komission tulkitsevaan tiedonantoon vuodelta 1998, jonka mukaan valmisteverojen ei katsottu kuuluvan suoraan myynnin määrään perustuviin veroihin. Valmisteveroa ei arvonlisäveron tapaan kanneta ja palauteta tuotantoketjun joka vaiheessa, vaan se suoritetaan kertaluonteisesti tuotteen lähtiessä ensi kerran tehtaalta. Valmisteveroa voitiin tämän vuoksi pitää erottamattomana osana tuotteen hintaa, ja se tuli aina sisällyttää liikevaihtoon. Pohjautuen pitkälti edellä kuvattuun tilinpäätösdirektiivin tulkintaan kirjanpitolautakunta katsoi, että jätevero samoin kuin muut myynnin määrään välittömästi perustumattomat, valmisteveron luonteiset verot luetaan kirjanpitovelvollisen liikevaihtoon ja vähennetään liiketoiminnan muina kuluina silloin, kun vero suoritetaan. 

2.5. Kirjanpitolautakunnan kannanotto. Kirjanpitolautakunta toteaa, että se ottaa jäljempänä kantaa laeilla 5/2009 ja 6/2009 muutettujen autoverolain (1482/1994) ja arvonlisäverolain (1501/1993) autoveron kirjanpidollista käsittelyä koskeviin kysymyksiin. Edellä viitatut lainmuutokset eivät ole vielä tulleet voimaan. Niiden voimaantulosta säädetään valtioneuvoston asetuksella. Lautakunta toteaa, että autoverolain muutoksen eräänä tarkoituksena on ollut luopua kantamasta autoverolle arvolisäveron suuruista veroa (ns. elv). Autoverolain rakennetta on muutettu siten, että velvollinen suorittamaan autoveroa on se, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon omistajaksi, kun aiemmin verovelvollinen oli ajoneuvon maahantuoja tai valmistaja.  Autoverolain muuttamista koskevan hallituksen esityksen (192/2008) 4 §:n yksityiskohtaisten perustelujen mukaan rekisteröity asiamies tai ajoneuvon jälleenmyyjä ilmoittaisi ajoneuvon rekisteröitäväksi loppuostajan nimiin, jonka jälkeen rekisteröity asiamies ilmoittaisi ajoneuvon verotettavaksi ja maksaisi veron. Autoveron määrä ei olisi osa ajoneuvosta perittävää arvonlisäverollista vastiketta, vaan erillinen läpikulkuerä, jonka rekisteröity asiamies perisi sopimusperusteisesti ajoneuvon rekisteriin merkityltä omistajalta eli loppuostajalta. Käytännössä jälleenmyyjä voisi hoitaa autoveron perimisen loppuostajalta rekisteröidyn asiamiehen nimissä. Rekisteröidyn asiamiehen suorittamaa autoveroa ei luettaisi ajoneuvon myynnistä suoritettavan arvonlisäveron perusteeseen. Ajoneuvon kauppahinta ja autoveron määrä olisi merkittävä kauppalaskussa erikseen tai ne olisi veloitettava eri laskuilla. Autovero olisi käsiteltävä myös kirjanpidossa läpikulkueränä. Silloin kun maahantuojana on rekisteröity asiamies, maahantuoja siis huolehtii lainmuutoksen jälkeenkin autoveron suorittamisesta verovelvollisen sijasta. Jälleenmyyjä voi käytännössä toimia maahantuojan asiamiehenä ja laskuttaa autoveron tämän puolesta lopulliselta ostajalta. Lain verosubjektien uusi rakenne tarkoittaa, että uuden lain voimaantulon jälkeen uusien autojen jälleenmyyjä laskuttaa autoveron ostajalta erillisellä laskulla taikka erittelee autoveron osuuden selkeästi myyntilaskussa, jonka toinen komponentti on ajoneuvon myyntihinta lisättynä arvonlisäverolla. Maahantuoja menettelee vastaavasti laskuttaessaan jälleenmyyjää.Arvonlisäverolakiin lisätyn 73 §:n perustelujen mukaan pykälän 1 momentin mukaan myynnistä suoritettavan arvonlisäveron peruste on vastike ilman veron osuutta. Autoverolakiin ehdotettujen muutosten takia autoverolaissa tarkoitetun rekisteröidyn asiamiehen ajoneuvoliikennerekisteriin merkityn ajoneuvon omistajan sijasta suorittama ja tältä sopimusperusteisesti veloittama autovero olisi arvonlisäverotukseen vaikuttamaton läpikulkuerä. Siten autoveron määrä ei olisi osa ajoneuvosta perittyä vastiketta eikä se sisältyisi arvonlisäveron perusteeseen. Selkeyden vuoksi tästä otettaisiin pykälään nimenomainen säännös. Puheena oleva autovero olisi käsiteltävä myös kirjanpidossa läpikulkueränä.

Kirjanpitolautakunta toteaa, että autoverolaki on muuttunut rakenteeltaan muun muassa autoveron verovelvollisuutta koskevilta osin. Tämä muutos osaltaan mahdollistaa lain perusteluista ilmenevän lainsäätäjän tavoitteen käsitellä uusien autojen ensirekisteröinnin yhteydessä perittävää autoveroa maahantuojan ja jälleenmyyjän kirjanpidossa läpikulkueränä. Muuttuneen autoverolain mukaan autoveroa velvollinen suorittamaan on se, joka rekisteröitäessä merkitään ajoneuvon omistajaksi eikä ajoneuvon jälleenmyyjä tai maahantuoja. Maahantuoja toimii siten ainoastaan asiamiehenä tilittäessään autoveron edelleen verovelvollisen puolesta veronsaajalle. Vastaavasti jälleenmyyjä toimii asiamiehenä laskuttaessaan autoveron maahantuojan puolesta lopulliselta ostajalta. Tämän perusteella edellä kuvatussa tilanteessa autovero ei lautakunnan käsityksen mukaan ole kirjanpitovelvollisen jälleenmyyjän taikka maahantuojan  kannalta KPL 4:1 §:n tarkoittamaa kirjanpitovelvollisen varsinaisen toiminnan myyntituottoa.  Lautakunta toteaa vielä, että AVL:iin lisätty 73 § lausuu, että autovero ei ole rekisteröidyn asiamiehen tai jälleenmyyjän myynnistä veloittamaa vastiketta, kun rekisteröity asiamies rekisteriin merkityn omistajan sijasta suorittaa ja veloittaa tältä sanotun autoveron.

Kirjanpitolautakunta toteaa edellä olevan perusteella, että kuvatunkaltaisessa ensirekisteröintilanteessa autoveroa käsitellään kirjanpitovelvollisen maahantuojan (rekisteröity asiamies) ja jälleenmyyjän kirjanpidossa ja tilinpäätöksessä läpikulkueränä. Tällaisen läpikulkuerän tunnusmerkki on, että asiakkaalta veloitettu ja veronsaajalle asiakkaan puolesta tilitetty autovero on määrältään sama. Autoveroa ei merkitä kirjanpitovelvollisen tuloslaskelmassa Myyntituotoksi eikä se siten myöskään sisälly kirjanpitovelvollisen Liikevaihtoon. Autoveron perimisen ja suorittamisen eriaikaisuudesta johtuva mahdollinen verovelvolliselta peritty veronsaajalle tilittämätön autovero merkitään taseessa erään Muut velat. Jos kirjanpitovelvollisella on autoverosaamisia merkitään nämä vastaavasti erään Muut saamiset.

Vastaavaa kirjanpitokäsittelyä sovelletaan myös tilanteessa, jossa ajoneuvon maahantuoja ei ole rekisteröity asiamies ja tuoja myy ajoneuvon joko suoraan tai jälleenmyyjän kautta lopulliselle ostajalle, jonka nimiin ajoneuvo ensirekisteröidään.Mikäli maahantuoja tai jälleenmyyjä on myytävän ajoneuvon rekisteriin merkitty omistaja, jolloin siis ei ole kyse ensirekisteröitävän ajoneuvon luovutuksesta, merkitään autoveron sisältävä kokonaiskauppahinta (lisättynä arvonlisäveron määrällä) kirjanpitovelvollisen myyntituotoksi. 

Kirjanpitolautakunta toteaa vielä, että jos edellisen tilikauden liikevaihto ei ole vertailukelpoinen päättyneen tilikauden tietojen kanssa, on kirjanpitovelvollisen esitettävä selvitys liitetietona (KPA 2:2.1 §:n 4 kohta).

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto

Autoverolain lainmuutoksella 5/2009 autoverolakia on muutettu muun ohella siten, että autoverosta verovelvollinen on ajoneuvon rekisteriin merkitty omistaja, kun aiemmin verovelvollinen oli ajoneuvon maahantuoja tai valmistaja. Autoverolain 4 §:n 2 momentin tarkoittamassa tilanteessa, jossa rekisteröity asiamies suorittaa autoveron verovelvollisen puolesta, autovero käsitellään rekisteröidyn asiamiehen ja tämän jälleenmyyjän kirjanpidossa ja tilinpäätöksessä läpikulkueränä siten, että autoveron määrää ei kirjata kirjanpitovelvollisen myyntituottoihin, vaan se merkitään ainoastaan taseeseen. Verovelvolliselta saadut autoverot, joiden suoritusvelvoite ei ole vielä syntynyt merkitään taseen Muut velat –erään ja mahdolliset autoverosaamiset, joiden suoritusvelvoite on syntynyt, joita verovelvollinen  ei ole vielä maksanut, merkitään taseen Muut saamiset –erään. Vastaavaa kirjanpitokäsittelyä sovelletaan myös tilanteessa, jossa ajoneuvon maahantuojana tai valmistajana on muu taho kuin rekisteröity asiamies, ja tuoja tai valmistaja myy ajoneuvon joko suoraan tai jälleenmyyjän kautta lopulliselle ostajalle, jonka nimiin ajoneuvo ensirekisteröidään. Muiden kuin edellä mainittujen luovutusten osalta noudatetaan menettelyä, jossa myyntituottoihin kirjattavaan kauppahintaan sisältyy autoveron osuus. Kauppahintaan lisätään arvonlisäveron määrä.

Jos tilinpäätöksen liikevaihto ei ole vertailukelpoinen edellisen tilikauden tietojen kanssa, on kirjanpitovelvollisen esitettävä selvitys tilinpäätöksen liitetietona.