Esittelyautojen ja leasing-autojen merkitseminen taseeseen

A Oy on hakemuksessaan pyytänyt ohjetta siitä, onko autoliikkeessä luettava esittelyautot ja vuokrattavat autot vaihto- vai käyttöomaisuuteen. Hakija on hakemuksessaan lausunut, että sillä on maahantuojan vaatimuksesta sen määräämät esittelyautot. Esittelyauto on eri automallien esittelyajokäytössä ennalta määräämättömän ajan, mutta kuitenkin huomattavasti yhtä vuotta lyhyemmän ajan. Ajoaikaan vaikuttaa auton säilyminen uuden veroisena, koska tarkoituksena on esitellä uutta autoa ja jo sen vuoksi aika on lyhyehkö. Hakijalla esittelyaika on vuoden 1972 syksystä lähtien ollut yleensä enintään kuusi kuukautta. Autot myydään joko sellaisenaan tai joillakin lisävarusteilla varustettuna.

Hakijayhtiössä on jokaisen autonmyyjän, myyntipäällikön, toimitus- ja talousjohtajan ajettavana esittelyauto. Mallit on valittu siten, että tärkeimmät myytävistä malleista ovat ajettavissa. Kukin auto on hoidon kannalta nimetty sisäisesti näille haltijoille, mutta rekisteröity yrityksen nimiin. Auton käyttäjällä on oikeus ajaa esittelyautoa myös liikeajan ulkopuolella. Esittelyautoja on kerrallaan käytössä 18-20 kappaletta ja vuoden aikana määrä nousee noin 30 autoon. Hakijayhtiö toimii kolmella eri paikkakunnalla ja sen palveluksessa on automyyjiä ja myyntipäälliköitä yhteensä 17 henkilöä.

X:n liikevaihtoverotoimisto on vuonna 1975 suorittamassaan tarkastuksessa hakijan mukaan tulkinnut liikevaihtoverolain kannalta esittelyautojen kuuluvan käyttöomaisuuteen, mutta katsonut esittelyauton vaihdossa tulleen auton kuuluvan vaihto-omaisuuteen sekä tulkinnut esittelyautoja voivan olla vuodessa yksi kappale kutakin autonmyyjää kohden. Rekisteröinnin yrityksen nimiin on katsottu tukevan auton kuulumista käyttöomaisuuteen. Tämä X:n liikevaihtoverotoimiston ottama kanta tuntuu hakijan mukaan keinotekoiselta eivätkä sille anna tukea elinkeinotuloverolain ja kirjanpitolain säännökset tai henki.

Hakijan mielestä käyttöaika ja tarkoitus osoittavat esittelyautojen kuuluvan vaihto-omaisuuteen, koska autojen käyttö tapahtuu pääasiassa esittelytarkoituksessa. Auton rekisteröinti on välttämätön toimenpide, mutta rekisteröinti sinänsä ei hakijan mielestä voi olla ratkaiseva, koska myös kaikki yli kaksi kuukautta hakijan omistuksessa olleet vaihtoautot on rekisteröitävä yrityksen nimiin. Aikaisemmin esittelyautoina on käytetty vaihdossa tulleita uudehkoja autoja ja tällöin autojen on katsottu kuuluvan vaihto-omaisuuteen esittelyaikanakin. Hakijan mielestä käytäntö ei pohjimmiltaan ole muuttunut, vaikka esittelyautoina käytetäänkin uusia autoja.

Autojen hinnat ovat viime vuosina nousseet huomattavasti ja siitä on hakijan mukaan johtunut, että auton myynnistä puolenkin vuoden jälkeen on syntynyt positiivinen tulos. Jos esittelyautot luetaan käyttöomaisuuteen, niin käyttöomaisuustilille muodostuu esittelyautojen osalta kreditsaldo.

Auton vuokraus voi hakijan mukaan tapahtua eri pituisilla vuokrausajoilla yhdestä päivästä kahteen vuoteen saakka. Lyhytaikaiseen satunnaiseen vuokraukseen otetaan kulloinkin tarkoitukseen sopiva auto. Vuokrauskertoja tulee kunkin auton kohdalle siten vaihteleva määrä. Pitkäaikaiseen vuokraukseen tai jatkuvaan vuokraustarkoitukseen tuleva auto erotetaan varastosta nimenomaan siihen tarkoitukseen.

Hakijan mielestä satunnaisesti vuokrattu auto on edelleen yrityksen vaihto-omaisuutta, kun taas vuodeksi tai pitemmäksi ajaksi vuokraustarkoituksella varastosta erotettu auto kuuluisi käyttöomaisuuteen.

Lausunnon perustelut

Kirjanpitolain 12 §:n 2 momentin mukaan vaihto-omaisuutta ovat sellaisenaan tai jalostettuina luovutettaviksi tai kulutettaviksi tarkoitetut hyödykkeet. Säännöksen 3 momentin mukaan käyttöomaisuutta ovat esineet, erikseen luovutettavissa olevat oikeudet ja muut hyödykkeet, jotka on tarkoitettu tuottamaan tuloa useampana kuin yhtenä tilikautena.

Edellä sanottuun viitaten luetaan autoliikkeen myytäviksi tarkoitetut autot yleensä vaihto-omaisuuteen. Auton käyttäminen väliaikaisesti esittelytarkoituksiin ei estä pitämästä sitä vaihto-omaisuutena. Hakemuksessa tarkoitetussa tapauksessa, jossa myytäviksi hankitut autot ovat esittelykäytössä ilmoituksen mukaan enintään kuusi kuukautta, on autoja pidettävä vaihto-omaisuutena.

Vuokrattaviksi tarkoitetut autot luetaan autoliikkeen käyttöomaisuuteen. Myytäväksi tarkoitetun auton satunnainen vuokraaminen ei kuitenkaan merkitse auton siirtymistä vaihto-omaisuudesta käyttöomaisuuteen. Hakemuksessa tarkoitettuun pitkäaikaiseen tai jatkuvaan vuokraukseen käytettävät autot kuuluvat käyttötarkoituksensa perusteella käyttöomaisuuteen.

Kirjanpitolautakunnan lausunto

Autoliikkeen myytäviksi tarkoitetut autot luetaan vaihto-omaisuuteen. Vaihto-omaisuutena on pidettävä myös väliaikaisesti esittelytarkoitukseen käytettävää, myytäväksi hankittua autoa.

Vuokrattavaksi tarkoitetut autot luetaan käyttöomaisuuteen. Myytäväksi hankitun auton satunnainen vuokraaminen ei estä pitämästä sitä vaihto-omaisuutena.