Numero
2051

Asiasanat
Kirjanpitoaineisto.  Säilyttäminen. Ulkoistettu palvelu. Päättynyt toimeksiantosopimus. 

1. Hakemus

Hakija (---) pyytää lausuntoa kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskevaan kysymykseen tilanteessa, jossa käytetään ulkoista palvelutarjoajaa ja jossa toimeksiantosopimus on lakannut olemasta voimassa. 

Hakija taustoittaa kysymyksiä seuraavasti. 

Kirjanpito- tai ohjelmistopalveluja tarjoavalla yrityksellä on usein hallussaan paperilla tai digitaalisessa muodossa asiakkaanaan olevan kirjanpitovelvollisen kirjanpitoaineisto. Eräissä tapauksissa, kun palveluntarjoajan ja kirjanpitovelvollisen välinen palvelusopimus irtisanotaan tai puretaan esimerkiksi maksuviiveiden perusteella, kirjanpitovelvollista ei tavoiteta yrityksistä huolimatta. Tämän takia kirjanpitoaineistoa ei saada luovutettua kirjanpitovelvolliselle.
 
Kirjanpitoaineisto sisältää käytännössä aina tietosuoja-asetuksen (EU 2016/679) tarkoittamia henkilötietoja. Tietosuoja-asetuksen mukaan henkilötietojen käsittelijän suorittamaa käsittelyä on ”määritettävä sopimuksella tai muulla unionin oikeuden tai jäsenvaltion lainsäädännön mukaisella oikeudellisella asiakirjalla, joka sitoo henkilötietojen käsittelijää suhteessa rekisterinpitäjään ja jossa vahvistetaan käsittelyn kohde ja kesto, käsittelyn luonne ja tarkoitus, henkilötietojen tyyppi ja rekisteröityjen ryhmät, rekisterinpitäjän velvollisuudet ja oikeudet.” 

Hakija on liittänyt tietosuojasäännöstöä koskevan asiantuntijalausunnon hakemukseen (tämän lausunnon liitteenä). 
 
Hakija tiedustelee, onko hyvän kirjanpitotavan mukaista, että palveluntarjoaja säilyttää esimerkiksi kirjanpitolain velvoitteiden, kirjanpitovelvollisen velkojien suojan sekä viranomaisten toimintamahdollisuuksien turvaamiseksi kirjanpitoaineiston kirjanpitolainsäädännön edellyttämän säilytysajan myös tilanteessa, jossa palveluntarjoaja ei saa luovutettua kirjanpitoaineistoa kirjanpitovelvolliselle yrityksistä huolimatta ja jossa palveluntarjoajan ja kirjanpitovelvollisen välillä ei ole enää voimassa tietosuoja-asetuksen edellyttämää sopimusta henkilötietojen käsittelystä. 

Hakija edelleen kysyy, pitääkö kirjanpitolautakunta hyvän kirjanpitotavan mukaisena, että lausunnon tarkoittamassa tilanteessa henkilötietoja käsittävää kirjanpitoaineistoa säilytetään palveluntarjoajan toimesta kirjanpitolain 2 luvun 9 §:n 2 momentin mukaisesti kuusi vuotta sen vuoden lopusta, jonka aikana tilikausi on päättynyt.

2. Lausunto

2.1. Lausunnon rajaus. Kirjanpitolautakunta toteaa perustavansa vastauksensa yksinomaan kirjanpito-oikeudellisiin näkökohtiin. Lautakunta ei siten ota kantaa tietosuojaoikeudellisiin eikä rikosoikeudellisiin kysymyksiin taikka muita lakeja koskeviin velvoitteisiin.

2.2. Kirjanpito-oikeudelliset säännökset kirjanpitoaineiston säilyttämisestä sekä laiminlyöntiä koskevat seuraamussäännökset. Kirjanpitolain (1336/1997, ”KPL”) kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskevat säännökset kuuluvat seuraavasti (KPL 2:9 § ja 2:10 §):

2:9 § 
Kirjanpitoaineiston säilyttäminen

Tilinpäätös, kirjanpidot, tositteet ja muu kirjanpitoaineisto on säilytettävä huolellisesti 7 §:n vaatimukset täyttävällä tavalla siten, että niiden tarkastelu Suomesta käsin on mahdollista viranomaiselle ja tilintarkastajalle ilman aiheetonta viivettä. 

2:10 §
Kirjanpitoaineiston säilytysaika

Tilinpäätös, toimintakertomus, kirjanpidot, tililuettelo sekä luettelo kirjanpidoista ja aineistoista on säilytettävä vähintään 10 vuotta tilikauden päättymisestä siten, että 6, 7 ja 9 §:n vaatimukset täyttyvät. 

Jollei muualla laissa ole säädetty pitempää määräaikaa säilyttämiselle, tilikauden tositteet, liiketapahtumia koskeva kirjeenvaihto sekä muu kuin 1 momentissa mainittu kirjanpitoaineisto on säilytettävä vähintään kuusi vuotta sen vuoden lopusta, jonka aikana tilikausi on päättynyt siten, että 6, 7 ja 9 §:n vaatimukset täyttyvät. 

Toiminnan loppuessa tai kirjanpitovelvollisuuden muuten päättyessä on kirjanpitovelvollisen tai tämän oikeudenomistajan järjestettävä kirjanpitoaineisto tässä pykälässä säädetyllä tavalla ja ilmoitettava rekisteriviranomaiselle, kenelle aineiston säilyttäminen on uskottu.

Sen estämättä, mitä 1 ja 2 momentissa säädetään, saa Euroopan unionin rakennerahasto-ohjelmaa hallinnoiva ministeriö säätää asetuksellaan 1 ja 2 momentissa tarkoitettua pitemmän säilytysajan rahasto-ohjelmasta myönnettyä tukea koskevalle kirjanpitoaineistolle. 

KPL 8:4 §:n säännös kirjanpitorikkomuksesta kuuluu:  

Joka tahallaan tai törkeästä huolimattomuudesta
1) laiminlyö kirjanpitomerkintöjen tekemisen 2 luvun 4 §:n 3 momentissa säädetyssä määräajassa,
2) laiminlyö 2 luvun 5 a §:ssä tarkoitetun velvollisuuden liittää työntekijän allekirjoittama kuitti tai muu maksun todentava selvitys käteisenä rahana maksetusta palkasta 2 luvun 5 §:n mukaiseen tositteeseen,
3) laiminlyö 2 luvun 10 §:ssä tarkoitetun kirjanpitoaineiston säilytysvelvollisuuden taikka
4) laiminlyö 3 luvun 9 §:ssä tarkoitetun ilmoittamisvelvollisuuden,
on tuomittava, jollei teko ole rangaistava rikoslain (39/1889) 30 luvun 9, 9 a tai 10 §:ssä tarkoitettuna kirjanpitorikoksena, törkeänä kirjanpitorikoksena tai tuottamuksellisena kirjanpitorikoksena eikä teosta muuallakaan laissa säädetä ankarampaa rangaistusta, kirjanpitorikkomuksesta sakkoon.

Rangaistusta ei tuomita, jos rikkomus on vähäinen.

Rikoslain (39/1889) säännös kirjanpitorikoksesta kuuluu (30:9 §):  

Jos kirjanpitovelvollinen, tämän edustaja, kirjanpitovelvollisessa oikeushenkilössä tosiasiallista määräysvaltaa käyttävä tai se, jonka tehtäväksi kirjanpito on toimeksiannolla uskottu,
1) laiminlyö liiketapahtumien kirjaamista tai tilinpäätöksen laatimista vastoin kirjanpitolainsäädännön mukaisia velvollisuuksia,
2) merkitsee kirjanpitoon vääriä tai harhaanjohtavia tietoja taikka
3) hävittää, kätkee tai vahingoittaa kirjanpitoaineistoa
ja siten vaikeuttaa oikean ja riittävän kuvan saamista kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta tai taloudellisesta asemasta, hänet on tuomittava kirjanpitorikoksesta sakkoon tai vankeuteen enintään kahdeksi vuodeksi.

2.3. Lautakunnan aikaisemmat kannanotot.  Lautakunta on käsitellyt kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskevia kysymyksiä ns. menetelmäyleisohjeen 20.4.2021 jaksossa 4.6. Kirjanpitoaineiston säilyttämisen varmistavat toimet: 

Kirjanpitolaissa ei ole edellytetty kirjanpitovelvolliselta tiettyjä teknisiä ja sopimushallinnallisia toimia, joilla varmistetaan kirjanpitoaineiston säilyminen. Kirjanpitovelvollisen yhtiömuodon mukaisten toimielinten jäsenet vastaavat kuitenkin siitä, että kirjanpitoaineiso säilyy ja on selväkieliseksi saatettavissa koko sen lakisääteisen säilytysajan. Tämän varmistamiseksi on perusteltua varmistua seuraavien seikkojen toteutumisesta.

Jos kirjanpitovelvollinen on ulkoistanut kirjanpitoaineistonsa säilytyksen ulkopuoliselle palveluntarjoajalle, esimerkiksi kirjanpitoa pilvipalveluna eli SaaS-palveluna myyvälle ohjelmistotalolle, kirjanpitovelvollisen tulee varmistua, että kirjanpitoaineisto on pesänhoitajan, tilintarkastajan ja viranomaisten luettavissa myös kirjanpitovelvollisen mahdollisen konkurssin jälkeen. Säilytyksen varmistamiseksi kirjanpitovelvollinen voi toteuttaa esimerkiksi jonkin seuraavista toimista:
• Kirjanpitovelvollinen voi sisällyttää palveluntarjoajan kanssa laatimansa sopimukseen velvoitteen, että asiakasyrityksen toiminnan päättyessä konkurssin tai siihen rinnastettavan syyn vuoksi palveluntarjoaja sitoutuu säilyttämään kirjanpitoaineiston koko sen säilytysvelvollisuuden ajan sekä luovuttamaan aineiston tai tarjoamaan pääsyn aineistoon veloituksetta ja ilman aiheetonta viivytystä kirjanpitoa lukemaan oikeutetulle taholle.
• Kirjanpitovelvollinen voi tilikausittain kopioida kirjanpitoaineiston itselleen esimerkiksi pdf-muodossa.
• Kirjanpitovelvollinen varmistaa etukäteen, että tilanteissa joissa ohjelmiston käyttöoikeus uhkaa lakata, aineisto on siirrettävissä yrityksen omille tietovälineille ja sopii vastuut tämän toteuttamiselle.

Jos kirjanpitovelvollinen on vuokrannut tallennustilaa tai palvelintietokonekapasiteettia kirjanpitoaineiston säilytystä varten, on perusteltua ilmoittaa palveluntarjoajalle selkeästi ja todennettavasti, että säilytettävän aineiston joukossa on kirjanpitoaineistoa. Tällöinkin on myös perusteltua pyytää palveluntarjoajalta ylläolevassa kappaleessa kuvattu sitoumus tai varmistua että aineisto siirrettävissä yrityksen omille tietovälineille, ennen kuin palveluntarjoaja poistaa aineiston tallennustilastaan.

Jos kirjanpitovelvollinen säilyttää kirjanpitoaineiston omilla tietokoneillaan tai levyillä, on hyvän kirjanpitotavan mukaista ottaa aineistosta varmistuskopio.

Vastuu kirjanpitoaineiston säilyttämisestä on aina kirjanpitovelvollisella itsellään, ei esimerkiksi palveluntarjoajalla kuten tilitoimistolla.

2.4. Kirjanpitolautakunnan kannanotto.

2.4.1. Kysymyksenasettelu koskee tilannetta, jossa kirjanpitovelvollinen on kokonaan ulkoistanut kirjanpitonsa laatimisen ja aineistonsa säilyttämisen palveluntarjoajalle ja jossa tätä ulkoistusta koskeva sopimus on lakannut olemasta voimassa eikä palveluntarjoaja yrityksistään huolimatta ole saanut luovutettua kirjanpitoaineistoa kyseisen kirjanpitovelvollisen edustajalle. Kysymys kuuluu, millainen oikeus taikka mahdollinen velvoite palveluntarjoajalla on tällaisessa tilanteessa aiemman asiakkaansa kirjanpitoaineiston säilyttämiseen.

2.4.2. Ensisijaisessa vastuussa kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskevien säännösten noudattamisesta on aina kirjanpitovelvollinen itse - tätä ensisijaisvastuuta ei voi siirtää. Kuitenkin kuten edellä kohdassa 2.2. olevista seuraamussäännöksistä ilmenee, niiden soveltumisesta ei ole rajattu ulos toimijoita, jotka toimeksiannosta tekevät kirjanpitoa taikka säilyttävät kirjanpitoaineistoa.  

2.4.3. Kirjanpitolautakunnalla ei ole toimivaltuuksia ottaa kantaa kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskevien laiminlyöntien mahdollisiin rikosoikeudellisiin seuraamuksiin eikä myöskään tietosuojasäännöstön vaatimuksiin. Ottaen huomioon kirjanpitoaineistolle säädetyn säilyttämisvelvollisuuden tavoite – mahdollisuus toiminnan lainmukaisuuden ja tarkoituksenmukaisuuden jälkikäteisarvioinnille - kirjanpitolautakunta toteaa näkemyksenään, että hyvän kirjanpitotavan vastaista ei ole säilyttää kohdassa 2.4.1. tarkoitetun kaltainen kirjanpitoaineisto palveluntarjoajan huomassa lain edellyttämän määräajan - asianmukaisesti ja huolellisesti siten, että aineistoon on pääsy ainoastaan siihen oikeutetuilla.