Kirjanpitolain 16 §:n 3 momentissa tarkoitetun vaihto-omaisuuden arvostus

1 Hakemus

Hakija (suomalainen osakeyhtiö), jonka toimialaan kuuluu muun muassa elektroniikkatuotteiden valmistus, pyytää kirjanpitolautakunnalta lausuntoa laatimastaan vaihto-omaisuuden arvostusta koskevasta ohjeesta.

Hakemuksessa perustellaan lausuntopyyntöä seuraavasti:

"- - ongelma elektroniikka-alan yrityksissä kulminoituu vaihto-omaisuuden käyttöarvon määrittämiseen tilinpäätöksen laatimisvaiheessa. Yksittäisen komponentin käyttöarvon määrittäminen ja toteennäyttäminen tilinpäätöksessä ja myöhemmin on mahdotonta; toisaalta komponenttien arvostaminen alkuperäiseen hankintamenoon johtaisi taas kirjanpitolain 9.2 §:n vastaisten tilinpäätösten esittämiseen."

Hakemuksen liitteenä olevan ohjeen kohdassa 2.1 esitetään muun muassa että "varaston arvo lasketaan komponentti-kohtaisesti kaavalla: Arvo = Määrä x Hinta x Ikäkerroin. Saadut komponenttikohtaiset arvot lasketaan yhteen."

Kaavan ikäkerroin on ajan myötä pienenevä:

"1. kuukauden varastoinnin jälkeen komponenttien käytettävyys laskee / -osaan alkuperäisestä. Ikäkerroin = / ;

2. kuukauden jälkeen käytettävyydestä on jäljellä / -osa alkuperäisestä. Ikäkerroin = / ;

3. kuukauden jälkeen käytettävyys on keskimäärin 0. Ikäkerroin = 0."

Hakemuksessa lausutaan kaavan taustasta seuraavaa:

"Elektroniikkakomponenttien käytettävyys heikkenee iän vaikutuksesta. Osassa komponenteista niiden sähköiset ominaisuudet heikkenevät (esim. elektroniikkakondensaattorit), mutta yleisin ikääntymisestä aiheutuva haitta on juotoskelpoisuuden huononeminen. Juotoskelpoisuuteen vaikuttaa myös varastointiolosuhteet ja materiaalien pakkaus.

Vaikutukset alkavat näkyä noin 1-2 vuoden kuluttua komponentin valmistusajan-kohdasta. Materiaalin ikä sen sen hankintahetkellä on yleensä alle 6 kuukautta."

2 Perustelut

Vaihto-omaisuuden arvostus perustuu kirjanpitolain 16 §:n

3 momentin (23.12.1992/1572) säännöksiin:

"Tilikauden päättyessä jäljellä olevan vaihto-omaisuuden hankintameno aktivoidaan. Jos vaihto-omaisuuden todennäköinen hankintameno tai luovutushinta on tilikauden päättyessä hankintamenoa pienempi, on erotus kuitenkin kirjattava kuluksi."

Lain esitöissä (Hallituksen esitys 120/1973 vp., s. 9) todetaan vielä, että "vaihto-omaisuuden hankintamenoa kuluksi ja aktiivaksi jaettaessa on markkinoilla tapahtuneen muutoksen vuoksi tai muusta syystä tapahtunut todennäköisen hankintamenon tai luovutushinnan aleneminen - - otettava huomioon."

Kirjanpitolautakunta katsoo, että vaihto-omaisuuden epäkuranttiuden määrittäminen hakemuksessa tarkoitetun laskentakaavan mukaisesti edellyttää, että kirjanpito-velvollinen voi osoittaa kaavan perusteella määräytyvän arvon vastaavan todennäköistä hankintamenoa tai luovutushintaa. Kaavan käyttäminen ei ole peruste poiketa hyödykekohtaisesta varaston arvon seuraamisesta.

3 Kirjanpitolautakunnan lausunto

Hakemuksessa tarkoitettua laskentakaavaa voidaan käyttää vaihto-omaisuuden arvon määrittämisessä edellyttäen, että kirjanpitovelvollinen osoittaa siihen perustuvan arvon vastaavan todennäköistä hankintamenoa tai luovutushintaa. Kaavan käyttäminen ei ole peruste poiketa hyödykekohtaisesta varaston arvon seuraamisesta.