Numero

2086

Asiasanat

kestävyysraportointi konsernikestävyysraportti tytäryrityspoikkeus

1 Hakemus

Hakemuksesta ilmenee muun muassa seuraava:

- Hakijana oleva suomalainen osakeyhtiö (--; jäljempänä ”Yritys”) on omine tytäryhtiöineen osa yhdysvaltalaisen pörssiyhtiön konsernia. Yritys ei ole velvollinen laatimaan konsernitilinpäätöstä, sillä kaikki Yrityksen konserniin kuuluvat tytäryritykset on yhdistelty Yritystä ylemmän emoyrityksen (so. edellä tarkoitettu yhdysvaltalainen pörssiyhtiö) laatimaan konsernitilinpäätökseen ja toimintakertomukseen kirjanpitolain (1336/1997; KPL) 6:1:n edellyttämällä tavalla.
- Yritys on kooltaan KPL 1:4c.1:ssa tarkoitettu suuryritys, joka on velvollinen laatimaan KPL 7 luvun mukaisen kestävyysraportin ensimmäisen kerran tilivuodelta 2025. Toisaalta Yrityksen yhdysvaltalainen emoyritys ei kuitenkaan tule vielä tilivuoden 2025 osalta laatimaan CSRD:n vaatimukset täyttävää varmennettua konsernikestävyysraporttia.

Hakija pyytää lausuntoa siitä, onko Yrityksellä velvollisuutta laatia konsernikestävyysraportti, joka sisältää kaikki Yrityksen suorassa tai välillisessä omistuksessa olevat tytäryritykset, niin EU:n sisäiset kuin ulkopuoliset, vai voidaanko kestävyysraportti laatia vain Yrityksen osalta, jolloin kestävyysraportointi vastaisi sisällöllisesti Yrityksen oman tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen laajuutta.

Hakemuksessa esitetään, että konsernikestävyysraportoinnin sisällyttäminen Yrityksen toimintakertomukseen johtaisi tilanteeseen, jossa tilinpäätös ja toimintakertomus laadittaisiin Yrityksen itsensä osalta, mutta toimintakertomukseen sisältyvä kestävyysraportti tulisi laadittavaksi Yrityksen konsernitasolla. Tämä tilanne olisi hakijan mukaan ristiriidassa ESRS 1 Yleiset vaatimukset -standardin kohdan 9.2 "Yhteenliitetyt tiedot ja yhteydet tilinpäätöksiin" kanssa, joka edellyttää kestävyysselvityksessä esiin nostettujen olennaisuuden rajan ylittävien rahamääräisten tai muiden määrällisten tietopisteiden linkittämistä tilinpäätöksen tietoihin. Raportoinnin kattavuuden ollessa tilinpäätöksen ja kestävyysraportoinnin osalta eri, ei tämä standardin vaatimus täyttyisi.

2 Säännökset

Kirjanpitolaki. Kestävyysraportointivelvollisuus kohdistuu KPL 7:1:ssä määriteltyihin yrityksiin (jäljempänä ”raportointivelvolliseen”) sen omasta toiminnasta. Siinä tapauksessa, että raportointivelvollinen on emoyritys, sen tulee laatia KPL 17:19 §:ssä tarkoitettu konsernikestävyysraportti, mutta tällöin ei ole tarpeen laatia erillistä kestävyysraporttia emoyrityksen omasta toiminnasta (KPL 7:1.1 toinen virke). 

Jos taas raportointivelvollinen kuuluu sen omaa konsernia suurempaan konserniin, raportointivelvollisesta itsestään (mukaan lukien sen tytäryritykset) ei laadita erillistä kestävyysraporttia edellyttäen, että suuremmasta konsernista laaditaan ja julkistetaan kestävyysraportti noudattaen KPL 7:17:n erityissäännöksiä.  

Konsernitilinpäätöksen laatimisvelvollisuus puolestaan väistyy KPL 6:1:ssä säädetyin edellytyksin sellaisessa emoyrityksessä, joka itse kuuluu suurempaan konserniin tytäryrityksenä. Tällaisen tytäryrityksenä suurempaan konserniin kuuluvan emoyrityksen ja sen tytäryritysten tilinpäätökset yhdistellään suuremmasta konsernista laadittavaan konsernitilinpäätökseen 

ESRS-standardisto. Hakemuksessa viitatun ESRS 1 -standardin jaksossa 9.2 esitetään muun muassa seuraava:

124. Jos kestävyysselvitys sisältää rahamääriä tai muita määrällisiä tietopisteitä, jotka ylittävät olennaisuuden rajan ja jotka esitetään tilinpäätöksessä (suora yhteys kestävyysselvityksessä esitettyjen tietojen ja tilinpäätöksessä esitettävien tietojen välillä), yrityksen on sisällytettävä viittaus tilinpäätöksensä kohtaan, josta vastaavat tiedot löytyvät.
    
125. Kestävyysselvitys voi sisältää rahamääriä tai muita määrällisiä tietopisteitä, jotka ylittävät olennaisuuden rajan ja jotka ovat joko yrityksen tilinpäätöksessä esitettyjen rahamäärien tai määrällisten tietojen kooste tai osa niistä (välillinen yhteys kestävyysselvityksessä esitettyjen tietojen ja tilinpäätöksessä esitettävien tietojen välillä).
- Jos näin on, yrityksen on tuotava esiin, miten nämä kestävyysselvityksessä esitetyt määrät tai tietopisteet liittyvät merkittävimpiin tilinpäätöksessä esitettyihin määriin. 
- Näissä tiedoissa on oltava viittaus tilinpäätöserään ja/tai tilinpäätöksen kohtiin, joista vastaavat tiedot ovat saatavilla. 
- Tarvittaessa voidaan laatia täsmäytys, joka voidaan esittää taulukkomuodossa.
    
126. Jos kyse on tiedoista, jotka eivät kuulu 124 ja 125 kohdan soveltamisalaan, yrityksen on olennaisuusrajan perusteella tuotava esiin sen kestävyysselvitykseen sisältyvien merkittävien tietojen, oletusten ja laadullisten tietojen johdonmukaisuus tilinpäätökseen sisältyvien vastaavien tietojen, oletusten ja laadullisten tietojen kanssa.
–    Näin voi tapahtua, kun kestävyysselvitys sisältää
a)    rahamääriä tai muita määrällisiä tietoja, jotka linkittyvät tilinpäätöksessä esitettäviin rahamääriin tai muihin määrällisiin tietoihin; tai
b)    laadullisia tietoja, jotka linkittyvät tilinpäätöksessä esitettäviin laadullisiin tietoihin.
    
127. Johdonmukaisuuden, jota vaaditaan 126 kohdassa, on toteuduttava tietopisteen tasolla, ja siihen on sisällyttävä viittaus asianomaiseen tilinpäätöksen erään tai liitetietojen kappaleeseen. 
–    Jos merkittävät tiedot, oletukset ja laadulliset tiedot eivät ole johdonmukaisia, yrityksen on ilmoitettava tästä ja selitettävä syy tähän.

Komission tiedonanto tiettyjen kestävyysraportointisäännösten tulkinnasta (C/2024/6792)¹ . Tiedonannon sivulla 23 todetaan, että ”Yrityksen, jonka on laadittava ja julkaistava konsernin kestävyysselvitys mutta ei vastaavaa konsernitilinpäätöstä, on sisällytettävä konsernin kestävyysselvitykseen taloudelliset tiedot, jotka ovat tarpeen, jotta voidaan ymmärtää yrityksen vaikutukset kestävyysseikkoihin ja kestävyysseikkojen vaikutukset yrityksen kehitykseen, tulokseen ja asemaan.”

Lisäksi sivulla 22 esitetään, että ”Yritys, jonka on raportoitava kestävyystiedot mutta jonka ei edellytetä laativan ja julkaisevan yksittäisen yrityksen tai konsernin toimintakertomusta, voi julkaista yksittäisen yrityksen tai konsernin kestävyysselvityksen erillisessä asiakirjassa.  Kyseisen erillisen asiakirjan, joka sisältää yksittäisen yrityksen tai konsernin kestävyysselvityksen, on kuitenkin oltava 
tilinpäätösdirektiivin 29 d artiklassa säädettyjen muotoa ja tunnisteilla merkitsemistä koskevien vaatimusten mukainen.”

3 Perustelut

3.1. Kirjanpitolain 7 luvun mukainen kestävyysraportointivelvoite kohdistuu kestävyysraportointidirektiivin (2022/2464; jäljempänä ”direktiivi”) edellyttämällä tavalla ensisijaisesti yksittäiseen yritykseen eli raportointivelvolliseen, jossa täyttyvät mainitun direktiivin mukaiset kriteerit. Siinä tapauksessa, että raportointivelvollinen on emoyrityksen asemassa, sen ei kuitenkaan tarvitse laatia kestävyysraporttia erikseen omasta toiminnastaan, mutta tällöin raportointivelvollisen ja sen tytäryritysten tiedot sisällytetään konsernikestävyysraporttiin. Jos taas raportointivelvollinen itse kuuluu tytäryrityksenä suurempaan konserniin, raportointivelvollisen ei ole tarpeen laatia edellä tarkoitettua konsernikestävyysraporttia, jos suuremmasta konsernista tehdään konsernikestävyysraportti.

3.2. Konsernikestävyysraportin laatimisvelvollisuutta ei ole KPL 7 luvussa eikä direktiivissä liitetty konsernitilinpäätöksen laatimiseen. Siten velvoite konsernikestävyysraportin laatimisvelvollisuus voi syntyä, vaikkei konsernitilinpäätöstä olisikaan laadittava konsernikestävyysraportin tarkoittamasta konsernista.    

3.3. Koska edeltävän 3.2. kohdan tarkoittamassa tilanteessa ei ole olemassa konsernitilinpäätöstä, jonka tietoihin olisi konsernikestävyysraportilla ESRS 1 -standardin 124 kohdan mukainen suora yhteys tai 125 kohdan mukainen välillinen yhteys, eivät mainitut kohdat voi tulla sovellettaviksi. Menettelystä tällaisessa tilanteessa säädetään standardin 126 ja 127 kohdissa.

3.4. Kohdan 3.2 mukaisesti meneteltäessä tulee noudattaa edellä esitetyn komission tiedonannon mukaista menettelyä. 

4 Lausunto 

Kirjanpitolautakunta katsoo, että hakemuksen tarkoittamassa tilanteessa tulee laatia konsernikestävyysraportti, vaikkei raporttia vastaavasta konsernista laadittaisi konsernitilinpäätöstä.

_________________________________

1) Komission tiedonanto 13.11.2024 tiettyjen kestävyysraportointisäännösten tulkinnasta 
direktiivissä 2013/34/EU (tilinpäätösdirektiivi), direktiivissä 2006/43/EY (tilintarkastusdirektiivi), 
asetuksessa (EU) N:o 537/2014 (tilintarkastusasetus), direktiivissä 2004/109/EY (avoimuusdirektiivi), delegoidussa asetuksessa (EU) 2023/2772 (ensimmäinen eurooppalaisten 
kestävyysraportointistandardien kokonaisuus eli ”ensimmäinen delegoitu ESRS-säädös”) ja 
asetuksessa (EU) 2019/2088 (kestävää rahoitusta koskevien tietojen raportointiasetus eli ”SFDR”)