Lausunto tilintarkastustyöryhmän raportista

1. Lausuntopyyntö

Kauppa- ja teollisuusministeriö on pyytänyt kirjanpitolautakunnalta lausuntoa asettamansa Tilintarkastuslakityöryhmän raportista (kauppa- ja teollisuusministeriön työryhmä- ja toimikuntaraportteja 12/ 2003), jossa ehdotetaan tilintarkastuslain uudistamista sekä siihen perustuvia muutoksia muihin säännöksiin.

Samassa yhteydessä lausuntoa pyydetään myös Keskuskauppakamarin asettaman Tilintarkastuslain hyväksymisvaatimusten kehittämistyöryhmän raportista (lokakuu 2003).

Kirjanpitolautakunta kiinnittää jäljempänä huomiota ehdotuksiin, jotka liittyvät hyvän kirjanpitotavan noudattamiseen ja tilinpäätösten luotettavuuteen. Koska Keskuskauppakamarin asettaman työryhmän raporttiin ei sisälly tällaisia ehdotuksia, lautakunta ei käsittele sitä lähemmin. Jäljempänä tarkastelun kohteena on siten vain ensiksi mainittu Tilintarkastuslakityöryhmän raportti.

2. Lausunto

2.1. Maallikkotilintarkastus ja tilintarkastuspakko

Maallikkotilintarkastusta ja tilintarkastuspakkoa käsitellään raportissa laajasti (s. 70 - 109). Työryhmä on selvittänyt myös muiden tahojen, etenkin viranomaisyhteistyön kehittämisprojektin (VIRKE) kantoja asiassa. Selvityksensä perusteella työryhmä ehdottaa luopumista ns. maallikkotilintarkastuksesta. Tähän liittyen tilintarkastuspakko poistettaisiin mm. pienimmiltä osakeyhtiöiltä ja osuuskunnilta.

Työryhmä perustelee kantaansa mm. maallikkotilintarkastajien yleisellä asiantuntemuksen puutteella sekä heidän tosiasiallisen vastuun puuttumisella.

Kirjanpitolautakunta toistaa aiemmassa lausunnossaan osakeyhtiölakityöryhmän mietinnöstä (KILA 1709/2003) esittämänsä käsityksen siitä, että ehdotuksella tilintarkastuspakon poistamisesta olisi toteutuessaan selkeän haitallinen vaikutus hyvän kirjanpitotavan noudattamiseen ja tätä kautta tilinpäätösten luotettavuuteen. Pienyrittäjän tuntemus kirjanpito-, vero- tai yhteisölainsäädännöstä saattaa usein olla puutteellinen. Niin ikään lautakunta pitää merkityksellisenä omistajien rajoitettua vastuuta osakeyhtiössä ja osuuskunnassa. Näiden seikkojen vuoksi kirjanpitolautakunta katsoo, ettei tilintarkastuspakosta ole syytä luopua pienimpienkään osakeyhtiöiden ja osuuskuntien kohdalla.

Toisaalta kirjanpitolautakunta pitää perusteltuna työtyhmän ehdotusta maallikkotilintarkastuksesta luopumisesta. Maallikoiden tietämys tilintarkastuksessa merkityksellisten yritystoimintaa säätelevien lakien sisällöstä on usein vajavaista. Ottaen vielä huomioon osakeyhtiöiden osakkaiden

ja osuuskuntien jäsenten rajoitetun vastuun, ammattitilintarkastus on tarpeen näissä yhteisömuodoissa. Kustannus ammattitilintarkastuksesta muodostuu pienemmäksi kuin taloudelle yleisesti koituva hyöty siitä, että tilinpäätösinformaation luotettavuus on taatumpi. Toisaalta on huomattava, että yksittäinen yrittäjä voi aina valitessaan juridista muotoa toiminnalleen punnita, ovatko osakeyhtiö- tai osuuskuntamuodosta aiheutuvat kustannukset suuremmat kuin sen edut hänelle.

2.2. Tilintarkastuskertomus ja tilinpäätösmerkintä

Työryhmän raportissa ehdotetaan tilintarkastuskertomusta koskevan säädännön uudistamista siten, että kertomuksessa ei enää annettaisi lausuntoa tilinpäätöksen vahvistamisesta, tuloksen käsittelystä eikä vastuuvapaudesta (ehdotettu 19 §). Työryhmä perustaa kantansa Euroopan unionin tilinpäätösdirektiivien modernisointihankkeeseen samoin kuin kansainvälisiin tilintarkastussuosituksiin (raportti, s. 105 -112).

Kirjanpitolautakunta pitää ehdotuksia perusteltuina. Lautakunnan käsityksen mukaan tilintarkastajan ensisijaisena tehtävänä on varmentaa, että tilinpäätöksessä annetaan oikeat ja riittävät tiedot tarkastettavan yrityksen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Työryhmän ehdottamat muutokset eivät vaikuta tämän tehtävän hoitamiseen.

Työryhmän raportin mukaan vastaisuudessa tilintarkastuskertomuksessa tulisi myös yksilöidä kertomuksen kohteena oleva tilinpäätös. Ehdotuksen pohjana on edellä viitattu kansainvälinen kehitys.

Kirjanpitolautakunta pitää tätäkin ehdotusta tarkoituksenmukaisena. Toisaalta lautakunta suhtautuu varauksellisesti siihen liitännäiseen ehdotukseen, jonka mukaan tilinpäätökseen ei olisi enää tarpeen tehdä ns. tilinpäätösmerkintää suoritetusta tilintarkastuksesta (18 §). Lautakunta katsoo, että tilinpäätösmerkinnästä ei ole syytä luopua. Vaikka tilintarkastuskertomuksessa ilmoitettaisiinkin ehdotetulla tavalla tarkastuksen kohteena ollut tilinpäätös, tällainen maininta ei välttämättä todenna tilinpäätösmerkintää vastaavalla tavalla sitä, mistä tilinpäätöksestä asiakirjana on ollut kysymys. Koska mahdollinen epäselvyys voidaan eliminoida tilinpäätösmerkinnän myötä, on sillä lautakunnan käsityksen mukaan merkitystä paitsi yritykseen nähden ulkopuoliselle tilinpäätöksen lukijalle niin myös tilintarkastajan oikeussuojan kannalta.

Kirjanpitolautakunta kiinnittää vielä huomiota työryhmän ehdottamaan uuteen 19 §:n 4 momenttiin. Ehdotus on tarkoitettu täsmentämään sanamuotoa voimassa olevan 19 §:n 2 momentissa, jossa säädetään tilintarkastajan muistuttamisvelvollisuudesta. Raportin (s. 144) mukaan täsmennys ei merkitsisi säännöksen asiallista muuttamista. Lautakunta pitää kuitenkin nykyistä sanamuotoa onnistuneempana, sillä työryhmän ehdotukseen sisältyvä "olennaisuuden" vaatimus on omiaan hämärryttämään säännöksen ohjausvaikutusta tilintarkastajan toiminnassa. Niin ikään sanamuotoa voidaan tulkita niin, ettei esimerkiksi arvopaperimarkkinalain (495/1989) vastainen toiminta perustaisi tilintarkastajalle muistuttamisvelvollisuutta, jos mainittua lakia ei pidetä ehdotuksen tarkoittamana "yhteisöstä annettuna lakina". Tämän epäselvyyden välttämiseksi lautakunta pitää perusteltuna pysyttäytyä 19 §:n 2 momentin nykyisessä sanamuodossa.

2.3. Kirjanpitolain 3:12.2 § ja kirjanpitoasetuksen 2:2a §

Työryhmä ehdottaa kirjanpitolain 3:12.2 §:n tarkistamista siten, että niissä tilintarkastusta koskevissa tiedoissa, jotka on ilmoitettava tilinpäätöksen lyhennelmässä, otettaisiin huomioon tilintarkastuskertomuksen uudistamisesta aiheutuvat muutokset (raportti, s. 143, 170 ja 186). Niin ikään kirjanpitoasetuksen 2 lukua täydennettäisiin uudella 2a §:llä, joka velvoittaa ilmoittamaan tilinpäätöksen liitetietona myös tilintarkastajalle maksetut palkkiot Euroopan unionin asiasta antamassa suosituksessa edellytetyllä tavalla (raportti, s. 171 ja 188).

Kirjanpitolautakunta pitää asianmukaisena ehdotusta kirjanpitoasetuksen uudeksi 2:2a §:ksi. Lautakunta kuitenkin kiinnittää huomiota siihen, että ehdotus kirjanpitolain 3:12.2 §:ksi perustuu Euroopan unionin ns. modernisointidirektiivin (2003/51/EY) 1(16) artiklaan, joka kieltää tilintarkastuskertomuksen liittämisen tilinpäätöksen lyhennelmään. Tämä rajoitus ei ilmene työryhmän ehdottaman säännöksestä. Lautakunta esittää, että säännöksen sanamuoto otettaisiin tältä osin uudelleen tarkastelun kohteeksi asian jatkovalmistelussa.