Lausunto tonnistoverolakiin liittyvistä kirjanpitokysymyksistä

( - - -) (jäljempänä hakija) on pyytänyt kirjanpitolain (1336/1997, KPL) 8:2 §:n nojalla kirjanpitolautakunnalta lausuntoa KPL:n soveltamisesta jäljempänä selostettuun asiaan. 

1. Hakemus

Kysymykset:

1.      Miten kirjanpitovelvollisen tulee merkitä tonnistoverotukseen siirryttäessä tilinpäätökseensä ennen tonnistoveroon siirtymistä syntynyt poistoero ja siihen liittyvä laskennallinen verovelka?

2.      Miten kirjanpitovelvollisen tulee merkitä tilinpäätökseensä tonnistoverokauden aikana uusien alusten hankinnan myötä tapahtuva aiemman laskennallisen verovelan pieneneminen?

3.      Onko kirjanpitovelvollisen merkittävä tilinpäätökseen laskennallinen verovelka tonnistoverokauden aikana, kun kirjanpitovelvollinen ei tee poistoja verotuksessa, vaan poistoja seurataan ainoastaan laskennallisesti sen selvittämiseksi, mitkä olisivat käyttöomaisuuden alkuarvot siirryttäessä mahdollisesti tulevaisuudessa takaisin tuloverotukseen?

1.1 Nykyinen tonnistoverolaki. Tonnistoverolailla (476/2002, TonVL) säädetään verojärjestelmästä, jota sovelletaan kansainvälistä meriliikennettä lasti- tai matkustaja-aluksilla harjoittaviin varustamoihin. Säädetyt edellytykset täyttävä osakeyhtiö voi valita tavaroiden ja matkustajien kuljettamisen ja siihen läheisesti liittyvän toiminnan tuottaman voiton säännönmukaisen tuloverotuksen sijasta alusten nettovetoisuuden perusteella määräytyvän tonnistoverotuksen. Veron määrä on varsin alhainen, sillä kysymyksessä on varustamoille verotuksen kautta myönnettävä valtion tuki. Yhtiön harjoittamaan muuhun kuin tonnistoverotettavaan toimintaan sovelletaan normaaleja tuloverosäännöksiä.

Tonnistoverolaki tuli voimaan 20.11.2002, ja sitä sovellettiin verovuoden 2002 alusta. Varustamotoimintaa lain voimaantullessa harjoittaneella osakeyhtiöllä oli mahdollisuus liittyä tonnistoverojärjestelmään vuoden pituisen määräajan kuluessa eli viimeistään 20.11.2003. Tuossa yhteydessä tonnistoverolain piiriin hakeutui vain yksi varustamo. Varustamotoiminnan harjoittamisen aloittavalla uudella osakeyhtiöllä on mahdollisuus liittyä tonnistoverojärjestelmään kolmen kuukauden kuluessa siitä, kun yhtiö on rekisteröity.

Yhtiö voi olla tonnistoverotuksen piirissä, jos sillä on yksikin itse omistettu ja itse operoitu vähintään 100 bruttotonnin, pääasiassa kansainvälisessä meriliikenteessä oleva alus. Yhtiö voi samanaikaisesti harjoittaa tuloverotuksen alaista toimintaa. Tonnistoverotuksen piiriin hakeutunut yhtiö sitoutuu tonnistoverotukseen kymmenen vuoden tonnistoverokaudeksi, jonka aikana yhtiö maksaa tonnistoveroa yksittäisten vuosien voitollisuudesta tai tappiollisuudesta riippumatta. Tonnistoverokauden aikana yhtiö ei voi itse halutessaan siirtyä pois tonnistoverotuksesta. Veroviranomainen voi kuitenkin poistaa yhtiön järjestelmästä, jos hyväksymisedellytykset lakkaavat olemasta voimassa.

Tonnistoverotuksen aikana tonnistoverotettavan toiminnan käytössä olevasta käyttöomaisuudesta ei tehdä poistoja verotuksessa eivätkä sen luovutushinnat ole veronalaista tuloa. Tuloverotuksen alaisen toiminnan käyttöomaisuuden vähentämiseen sovelletaan vastaavasti yleisiä säännöksiä. Vaikka tonnistoverotettavan toiminnan käyttöomaisuuden hankintamenoja ei vähennetä verotuksessa, niiden arvoa seurataan tekemällä hankintamenoista vuosittaiset enimmäispoistot. Kun yritys poistuu tonnistoverojärjestelmästä, käyttöomaisuuden poistamattomana hankintamenona yhtiön ensimmäisessä tuloverotuksessa pidetään tätä laskennallisilla enimmäispoistoilla vähennettyä määrää.

Poistojen etupainotteisuudesta johtuen käyttöomaisuusaluksiin kohdistuu Suomen tuloverojärjestelmässä hyvin usein suuri piilevä verovelka. Velka on muodostunut, kun yritys on tehnyt irtaimesta käyttöomaisuudesta poistoja, jotka ovat suuremmat kuin niiden taloudellista käyttöaikaa vastaavat poistot. Verovelkaa muodostuu myös käyttöomaisuuden luovutusten yhteydessä, sillä luovutushinnat vähennetään menojäännöksestä. Tästä johtuen luovutusvoitto ei tuloudu suoraan tuloksi vaan se tuloutuu välillisesti, kun yrityksen poistopohja pienenee. 

Tuloverotuksessa verovelka tuloutuu epäsuorasti poistopohjan vähenemisen ja tulevaisuuden poistojen pienentymisen kautta. Tuloverotuksesta tonnistoverojärjestelmään siirryttäessä tuloverovelka otetaan huomioon siten, että selvitetään tonnistoverotettavaan käyttöön tulevan irtaimen kuluvan käyttöomaisuuden käyvän arvon ja verotuksessa poistamattoman hankintamenon erotus. Tämä on määrä, joka tonnistoverolain 15 §:n 2 momentin mukaan voi enintään tuloutua verotuksessa tonnistoverokauden aikana. Näin määritetty, ennen tonnistoverotukseen siirtymistä syntynyt verovelka voi tuloutua luovutettaessa omaisuutta tonnistoverokauden aikana. Verovelkaa luetaan kuitenkin verotettavaksi tuloksi tonnistoverotettavan toiminnan käytössä olevaa käyttöomaisuutta luovutettaessa vain silloin, kun luovutetun omaisuuden luovutushinta ylittää jäljellä olevan menojäännöksen määrän ja menojäännös muodostuu negatiiviseksi. Näin voi tapahtua lähinnä vain silloin, kun aluskanta pienenee olennaisesti ja pysyvästi. Verovelkaa ei lueta tuloksi, jos varustamo osoittaa, että se tulee hankkimaan kolmen seuraavan vuoden aikana uutta tonnistoverotettavaan toimintaan kuuluvaa käyttöomaisuutta.

1.2 Tonnistoverolakiin valmisteilla olevat muutokset. Valtiovarainministeriön vero-osastolla on valmisteltu muutoksia nykyiseen tonnistoverolakiin. Muutoksia tehtäisiin muun muassa edellä kuvattuun, ennen tonnistoverotukseen siirtymistä syntyneeseen poistoeroon sisältyvän verovelan käsittelyyn. Valmisteilla olevan hallituksen esityksen mukaan tonnistoverolain 15 §:n 2 momenttia muutettaisiin siten, että tonnistoverokauden aikana enintään tuloutuvan verovelan määrä määritettäisiin tonnistoverotettavaan käyttöön tulevan irtaimen kuluvan käyttöomaisuuden kirjanpidossa poistamattoman hankintamenon ja verotuksessa poistamattoman hankintamenon erotuksena. Käypää arvoa ei enää käytettäisi enintään tuloutuvaa määrää laskettaessa.

Lisäksi ennen tonnistoverotukseen siirtymistä varustamolle syntynyttä verovelkaa pienennettäisiin varustamon tekemiä investointeja vastaan tonnistoverolakiin ehdotettavan uuden 15 §:n 3 momentin nojalla. Varustamo voisi tehdä alushankintojen ja eräiden ympäristönsuojeluun liittyvien käyttöomaisuusinvestointien hankintahintojen määristä vähennyksen, joka huojentaisi yhtiöllä olevan, ennen tonnistoverotukseen siirtymistä kertyneen verovelan määrää puolella investoinnin määrästä.

Vähennys toteutettaisiin siten, että yhtiölle edellä mainitulla tavalla määritetyn enimmäistuloutuksen määrästä vähennettäisiin uushankinnan tai ympäristöinvestoinnin määrä kerrottuna suhdeluvulla 25/13. Tuloutettavan enimmäismäärän pienentäminen tällä tavoin johtaa 26 prosentin suuruisen yhteisöveroprosentin mukaiseen verovelan huojentumiseen. Vähennyksen toimimista selventää seuraava esimerkki:

Kun varustamo siirtyy tonnistoverotuksen piiriin, sille vahvistetaan tonnistoverotettavan toiminnan käyttöomaisuuden osalta kirjanpidossa poistamatta olevan hankintamenon ja verotuksessa poistamattoman arvon erotukseksi 50 miljoonaa euroa. Tämä on samalla se määrä, joka voi enintään tuloutua tonnistoverotuksessa alusmyyntien yhteydessä. Verovelkaa arvoeroon kohdistuu 26 prosentin verokannalla 13 miljoonaa euroa. Kun yhtiö hankkii uuden aluksen, verotuksessa enintään tuloksi luettavaa määrää pienennetään 25/13 osalla hankintamenon määrästä. Jos uuden aluksen hankintahinta on 26 miljoonaa euroa, pienennetään tuloksi enintään luettavaa määrää 25/13 x 26 = 50 miljoonalla eurolla. Verovelan määrää hankinta pienentää 26 prosentin verokannalla 0,26 x 50 miljoonaa euroa = 13 miljoonaa euroa.

Investoinnin hankintamenon ollessa kaksi kertaa niin suuri kuin verovelan määrä, ennen tonnistoverotukseen siirtymistä syntynyt verovelka pienenee nollaan. Siinä tapauksessa, että yhtiöllä olevan tonnistoverotettavan irtaimen käyttöomaisuuden menojäännös muodostuisi negatiiviseksi käyttöomaisuuden myynnin seurauksena, voi yhtiö kattaa negatiivisuuden jälleenhankintavarauksella. Jos negatiivisuutta ei voitaisi kokonaan tai pysyvästi kattaa jälleenhankintavarauksellakaan, voi menojäännöksen negatiivisuus tuloutua yhtiön tuloksi. Tämän tuloksi mahdollisesti tuloutuvan negatiivisen menojäännöksen enimmäismäärää rajoitetaan edellä kuvatulla tavalla siksi määräksi, jolla tonnistoverotettavan toiminnan irtaimen käyttöomaisuuden kirjanpidossa poistamatta oleva hankintameno ylittää verotuksessa poistamattoman hankintamenon tonnistoverotukseen siirtymisen hetkellä.

1.3. Kirjanpitolautakunnan aiempi lausunto verovelan käsittelystä tonnistoverojärjestelmässä. Kirjanpitolautakunta on antanut 18.10.2005 lausunnon KILA 1760/2005 eräistä kirjanpitokysymyksistä tonnistoverojärjestelmässä sekä laivanisännistöyhtiöosuuden merkitsemisestä tilinpäätökseen. Lausunnon mukaan ennen tonnistoverotukseen siirtymistä syntynyttä poistoeroa ei tule tulouttaa enempää kuin mikä on suunnitelmapoiston määrä asianomaisella tilikaudella. Lisäksi tonnistoverotukseen siirryttäessä laskennalliseksi verovelaksi on merkittävä verokantaa vastaava osuus siitä määrästä, jolla tonnistoverotettavan omaisuuden todennäköisiin luovutushintoihin perustuva käypä arvo on ylittänyt asianomaisen irtaimen omaisuuden EVL 30 §:n mukaisen menojäännöksen eli määrän, joka nykyisen TonVL 15.2 §:n mukaan enintään tuloutuu verotuksessa.

Edelleen lausunnossa katsottiin, ettei kirjanpidossa tule tehdä tonnistoverokauden aikana tuloverotusperusteisia poistoerokirjauksia tonnistoverotettavasta omaisuudesta. Hakemuksessa kysyttiin myös, miten tulee käsitellä laskennallisen EVL-enimmäispoiston ja kirjanpidollisen suunnitelmapoiston välistä erotusta. Kirjanpitolautakunta totesi lausunnossaan, että poistojen edellä mainitusta verotuksessa vähennyskelvottomasta erästä tulee merkitä tilinpäätökseen laskennalliseksi verovelaksi verokantaa vastaava osuus.

Hakemuksessa kysyttiin myös laskennallisen verovelan kirjaamista siirryttäessä tonnistoverojärjestelmästä takaisin tuloverotukseen. Lausunnossa todetaan, että TonVL 25.1 §:n mukaan tuloverotukseen siirryttäessä vähennyskelpoisia eivät ole sellaiset menot, korot ja menetykset, jotka olisi voitu vähentää tonnistoverokauden aikana, jos yhtiötä olisi tuolloin verotettu tuloverotusta koskevien säännösten mukaan. Tällaisten kulujen, korkojen ja vähennysten kohdalla kirjanpidollisten ja EVL:n vähennyskelpoisten arvojen eroista otetaan lausunnon mukaan huomioon verokantaa vastaava osuus laskennallisena verovelkana ja sen muutoksena. Edelleen kirjanpitolautakunta katsoi, että omaisuuden kirjanpidollisen poistopohjan ja EVL-poistopohjan erotus tulee merkitä tilinpäätökseen poistoeroksi ja poistoeron muutokseksi siirryttäessä takaisin tuloverojärjestelmään.

1.4 Ennen tonnistoverojärjestelmään siirtymistä syntyneeseen poistoeroon sisältyvän verovelan käsittely siirryttäessä tonnistoverojärjestelmään. Nykyisen tonnistoverolain mukaan tonnistoverokauden aikana enintään tuloutuva määrä määritetään tonnistoverotettavaan käyttöön tulevan irtaimen kuluvan käyttöomaisuuden käyvän arvon ja verotuksessa poistamatta olevan arvon välisenä erotuksena. Tästä määrästä tulee kirjanpitolautakunnan lausunnon mukaan merkitä verokantaa vastaava osuus laskennalliseksi verovelaksi. Tuloutuvan enimmäismäärän laskennassa käytettäisiin lainmuutoksen jälkeen käyvän arvon sijaan kirjanpidossa poistamatta olevaa hankintamenoa. Hakija kysyy, määritettäisiinkö laskennallisen verovelan määrä lainmuutoksen jälkeen verokantaa vastaavana osuutena kirjanpidossa poistamatta olevan hankintamenon ja verotuksessa poistamatta olevan hankintamenon erotuksesta.

1.5 Verovelan pieneneminen uushankintojen myötä. Tonnistoverokauden aikana enintään tuloutuvan verovelan määrä pienentyisi kohdassa 1.2 kuvatulla tavalla puolella varustamon tekemien alushankintojen ja eräiden ympäristönsuojeluun liittyvien käyttöomaisuusinvestointien hankintahintojen määrästä. Hakija kysyy, miten tuloutuvan verovelan määrän pieneneminen tulisi merkitä tilinpäätökseen.

1.6 Laskennallinen verovelka tonnistoverokauden aikana. Kirjanpitolautakunta katsoi lausunnossaan, ettei kirjanpidossa tule tehdä tonnistoverokauden aikana tuloverotusperusteisia poistoerokirjauksia tonnistoverotettavasta omaisuudesta. Lautakunta katsoi kuitenkin, että laskennallisen EVL-enimmäispoiston ja kirjanpidollisen sumu-poiston välisestä erotuksesta tulee merkitä tilinpäätökseen laskennalliseksi verovelaksi verokantaa vastaava osuus. Kuten edellä kohdassa 1.1 on selostettu, tonnistoverokauden aikana tonnistoverotettavasta käyttöomaisuudesta ei vähennetä verotuksessa poistoja eivätkä sen luovutushinnat ole veronalaista tuloa. Tonnistoverotettavan toiminnan käyttöomaisuuden arvoa kuitenkin seurataan tekemällä hankintamenoista vuosittaiset enimmäispoistot. Nämä laskennalliset poistot tehdään vain siksi, että saadaan selville omaisuuden arvo, josta yhtiön verotuksessa lähdetään liikkeelle yhtiön tullessa takaisin tuloverojärjestelmään. Tonnistoverokauden aikana tässä niin sanotussa varjolaskennassa tehtäviä poistoja ei kuitenkaan koskaan vähennetä verotuksessa, vaan ne jäävät pysyvästi vähentämättä. Koska poistoja ei tällöin vähennetä verotuksessa, myöskään EVL 54 §:n edellytystä vähintään saman määrän vähentämisestä kirjanpidossa ei vaadita. Hakija kysyy, syntyykö edellä kuvatussa tilanteessa yhtiölle laskennallinen verovelka, joka tulisi merkitä tilinpäätökseen, vai onko kyse pysyvästä erosta, josta ei synny laskennallista verovelkaa.

2. Lausunnon perustelut

2.1. Kirjanpitolaki ja aiemmat lausunnot. Kirjanpitolain 5:12.1 §:n nojalla ”kirjanpitovelvollinen saa kirjata suunnitelman ylittäviä poistoja, jos siihen on erityistä syytä.” Kirjanpitolautakunnan yleisohjeessa suunnitelman mukaisista poistoista (16.10.2007) todetaan tällaisesta ”erityisestä syystä” (4 luku, ensimmäinen kappale), että ”perusteena suunnitelman ylittäville poistoille voi olla verolainsäädännön vaatimus, joka edellyttää verotuksessa vähennettäväksi vaadittavien poistojen kirjaamista myös kirjanpidossa.”

Laki elinkeinotulon verottamisesta sisältää edellä tarkoitetun sidonnaisuuden: EVL 54.2 §:n mukaan ”poistoina ― ― verovelvollinen ei saa vähentää suurempaa määrää kuin mitä hän on verovuonna ja aikaisemmin kirjanpidossaan vähentänyt.”

Mainitussa yleisohjeessa annetaan seuraava ohjeistus asiassa:

·        ”Suunnitelman ylittävän poiston osuus esitetään tuloslaskelmassa erässä `Poistoeron muutos´” (4 luku, ensimmäinen kappale).

·        ”Kokonaispoistojen ja suunnitelmapoistojen kertynyt erotus esitetään taseen vastattavaa-puolella `Tilinpäätössiirtojen kertymä´ -ryhmän ensimmäisessä kohdassa `Poistoero´” (9.2 luku,  seitsemäs kappale).

Tilinpäätösterminologialla ilmaistuna EVL 54.2 §:n mukainen sidonnaisuus koskee siten ”Suunnitelman mukaisen poiston” ja ”Poistoeron muutoksen” summaa (eli tilikauden ”kokonaispoistoa” (yleisohje luku 1.3).

Yleisohje ottaa myös kantaa siihen, mikä vaikutus suunnitelman ylittävällä poistolla on tuleviin kirjausmahdollisuuksiin:

·        ”Suunnitelman ylittävän poiston tekeminen mahdollistaa myöhemmin tilikauden kokonaispoiston tekemisen suunnitelmapoistoa pienempänä. Tilikauden kokonaispoistot saavat olla suunnitelmapoistoja pienemmät vain, jos käyttöomaisuuden hankintamenoa on jo aiemmin poistettu poistosuunnitelman mukaista määrää enemmän. Tuloslaskelmassa suunnitelman mukaisten poistojen kohdassa esitetään kuitenkin myös tällöin tilikauden suunnitelmapoistot, joita oikaistaan poistoeron vähennyksellä” (4 luku, toinen kappale).

·        ”Taseen poistoeroa saadaan kirjata tuloslaskelmaan poistoeron vähennyksenä enintään tilikauden suunnitelmapoiston verran ― ―” (4 luku, kolmas kappale).

Kertynyttä poistoeroa on siten mahdollista tulouttaa myöhemmissä tilinpäätöksissä, jollei verotuksessa haluta tai voida vähentää koko suunnitelmapoistoa asianomaiselta tilikaudelta. Verotuksellisena tuloksenjärjestelykeinona poistoeroa ei kuitenkaan saa tulouttaa enempää kuin mikä on suunnitelmapoiston määrä asianomaisella tilikaudella.

Kirjanpitolain 5:18 §:ssä sallitaan laskennallisen verovelan merkitseminen omaksi eräkseen taseeseen ja tuloslaskelmaan erityistä varovaisuutta noudattaen. Koska edellytetään erityistä varovaisuutta kirjanpitolautakunta katsoo, että lähtökohtaisesti syntynyt verovelka tulee merkitä taseeseen.

Kirjanpitolautakunta on antanut tonnistoverotusta koskevan lausunnon 1760/2005, jota on selostettu kattavasti edellä.   

2.2. Kirjanpitolautakunnan kannanotto

Vastaus kysymykseen 1: Miten kirjanpitovelvollisen tulee merkitä tonnistoverotukseen siirryttäessä tilinpäätökseensä ennen tonnistoveroon siirtymistä syntynyt poistoero ja siihen liittyvä laskennallinen verovelka?

Kirjanpitolautakunta katsoo, että laskennallinen verovelka on syntynyt hakemuksen tarkoittamassa tilanteessa, joten se on lähtökohtaisesti merkittävä taseeseen. Siten, jos tonnistoverotukseen siirryttäessä tonnistoverotettavan omaisuuden kirjanpidossa poistamatta oleva hankintameno on ylittänyt asianomaisen irtaimen omaisuuden EVL 30 §:n mukaisen menojäännöksen, tulee ylittävästä määrästä ― joka mahdollisesti tuloutuu verotuksessa joko tonnistoverokauden aikana tai sen jälkeen ― merkitä tilinpäätökseen laskennalliseksi verovelaksi verokantaa vastaava osuus.

Tuloutettaessa kertynyttä poistoeroa mahdollisesti myöhemmissä tilinpäätöksissä tilikauden aikainen tuloutus ei saa olla suurempi kuin mikä on suunnitelmapoiston määrä asianomaisella tilikaudella.

Vastaus kysymykseen 2: Miten kirjanpitovelvollisen tulee merkitä tilinpäätökseensä tonnistoverokauden aikana uusien alusten hankinnan myötä tapahtuva aiemman laskennallisen verovelan pieneneminen?

Kirjanpitolautakunta katsoo, että tonnistoverokauden aikana uusien alusten hankinnan myötä tapahtuva TonVL:n lainmuutoksesta johtuvasta huojennusmenettelystä aiheutuva verovelan pieneneminen merkitään suoriteperiaatteen mukaisesti laskennallisen verovelan vähennykseksi sinä tilikautena, jonka kuluessa verolainsäädännössä määritelty verovelan vähentyminen toteutuu. Vastatilinä kirjauksessa on laskennallisen tuloveron muutos.

Vastaus kysymykseen 3: Onko kirjanpitovelvollisen merkittävä tilinpäätökseen laskennallinen verovelka tonnistoverokauden aikana, kun kirjanpitovelvollinen ei tee poistoja verotuksessa, vaan poistoja seurataan ainoastaan laskennallisesti sen selvittämiseksi, mitkä olisivat käyttöomaisuuden alkuarvot siirryttäessä mahdollisesti tulevaisuudessa takaisin tuloverotukseen?

Kirjanpitolautakunta toteaa, että lausuntopyynnössä kuvatun lakiehdotuksen mukaan tonnistoverokauden aikana kirjanpitovelvollinen ei tee poistoja verotuksessa, vaan poistoja seurataan ainoastaan laskennallisesti sen selvittämiseksi, mitkä olisivat käyttöomaisuuden alkuarvot siirryttäessä mahdollisesti tulevaisuudessa takaisin tuloverotukseen. Lautakunta katsoo, että tonnistoverokauden aikana laskennallinen verovelka ei muutu muilta osin kuin edellä viitattujen verohuojennusten vaikutuksesta.  Kyseinen kirjanpitoarvon ja laskennallisesti tuloverotusta varten seurattavan arvon välinen ero on pysyvä niin kauan kuin kirjanpitovelvollinen on tonnistoveron piirissä. Tonnistoverokauden aikana tehtäviä verotuksen ja kirjanpidon ulkopuolisessa laskennassa tehtäviä poistoja ei lainkaan vähennetä verotuksessa. Tonnistoverokauden ajalta ei siten aiheudu laskennallista verovelkaa eikä sitä tule kirjata.  Kirjanpitolautakunta toteaa vielä, että tältä osin lautakunnan aiempi lausunto KILA 1760/2005 ei ole enää voimassa.

Mikäli kirjanpitovelvollinen siirtyy takaisin tuloverotukseen, muodostuu tonnistoverotuksen piirissä olleen omaisuuserän taseeseen merkityn kirjanpitoarvon ja verotuksellisen arvon välillä yleensä ero. Kyseessä on veronalainen väliaikainen ero, josta saattaa syntyä verotettavaa tuloa tulevilla kausilla. Verotettavaa tuloa saattaa syntyä esimerkiksi, kun omaisuutta myydään ja myyntihinta ylittää verotuksessa jäljellä olevan menojäännöksen. Veronalaiset erät palautetaan verotusmenettelyssä verotettavaan tuloon samalla tavoin kuin omaisuuden kirjanpidossa jäljellä olevan hankintamenon perusteella tehdyt suunnitelman mukaiset, verotuksessa hyväksyttäviä poistoja suuremmat poistot. Edellä viitatun väliaikaisen verotuksellisen eron perusteella laskettava määrä kirjataan yhtäältä tuloslaskelmaan tuloveroksi ja toisaalta taseeseen laskennalliseksi verovelaksi sillä tilikaudella, jolla kirjanpitovelvollinen siirtyy takaisin tuloverotuksen piiriin. Määrä lasketaan vallitsevan verokannan perusteella.

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto 

Kirjanpitolautakunta lausuu hakemuksessa kuvatuista tonnistoverolain muutosehdotuksista seuraavan. Siirtymishetkellä taseeseen merkittävä verovelka lasketaan kirjanpidossa poistamatta olevan hankintamenon (nykyisin käypä arvo) ja verotuksessa poistamatta olevan hankintamenon erotuksen perusteella. Hakemuksessa kuvatut lakimuutosten aiheuttamat verohuojennukset kirjataan laskennallisen verovelan vähennyksenä sille tilikaudelle, jolla verohuojennukset realisoituvat. Tonnistoverokauden aikana ei aiheudu laskennallista verovelkaa eikä sitä siten kirjata. Sillä tilikaudella, kun kirjanpitovelvollinen siirtyy takaisin tuloverotukseen, omaisuuserien kirjanpitoarvon ja verotuksellisen arvon eron perustella vallitsevan verokannan mukaan laskettu poistoero kirjataan tuloslaskelmaan tuloveroksi ja taseeseen laskennalliseksi verovelaksi.