Numero

2067

Asiasanat

Liikevaihto. Netottamiskielto. Sisältöpainotteisuus. Algoritminen kaupankäynti. Virtuaalivaluutta.

1. Hakemus

Hakijana oleva osakeyhtiö (- - jäljempänä Yritys) kuvaa toimintaansa muun muassa seuraavasti:

• Yritys harjoittaa pääasiallisena liiketoimintanaan virtuaalivaluuttojen algoritmista kaupankäyntiä. Virtuaalivaluutan algoritmisella kaupankäynnillä tarkoitetaan toimintaa, jossa toimija ostaa ja myy virtuaalivaluuttaa automaattisella ohjelmistorobotilla, joka suorittaa valtavan määrän kauppoja nopeassa ajassa markkinapaikan ohjelmistorajapinnan kautta. Selvyyden vuoksi todetaan, että Yritys ei hallinnoi asiakasvaroja, vaan kaupankäynti tapahtuu vain Yrityksen omassa taseessa olevilla varoilla.
• Algoritmiselle kaupankäynnille on ominaisena piirteenä korkea kaupankäyntitiheys ja suuret kaupankäyntivolyymit. Kauppoja tapahtuu lähes joka sekunti vuorokauden ja vuoden ympäri. Katteet yksittäisistä kaupoista ovat tyypillisesti hyvin pieniä suhteessa vaihdettuun kaupankäyntivolyymiin. Esimerkki: tyypillisessä kaupassa virtuaalivaluuttaa ostetaan 1000.00 €:n arvosta, ja se myydään noin sekuntia myöhemmin erän arvon ollessa 1000.01 €. Tässä tilanteessa myyntivolyymia syntyy 1000.01 € ja yhtiölle syntyy katetta kaupasta 0.01 €. Myyntivolyymi on siis hyvin paljon suurempi kuin kaupankäynnistä syntyvä tuotto. Tämänkaltaisia kauppoja tapahtuu jatkuvasti valtavia määriä.
• Yritys on suuruusluokaltaan pienyritys, mutta mikäli koko myyntivolyymi kirjattaisiin liikevaihdoksi, ylittyisi suuryritykselle määritelty liikevaihtoraja lähes satakertaisesti.
• Yrityksen tulkinnan mukaan koko myyntivolyymin kirjaaminen liikevaihdoksi antaa harhaanjohtavan kuvan Yrityksen liiketoiminnan koosta. Kirjanpitolain mukaan tilinpäätöksen tulee pyrkiä antamaan oikea ja riittävä kuva Yrityksen toiminnasta. Jotta kirjanpito antaa oikean kuvan, tulisi liikevaihdoksi kirjata kaupankäynnin myyntien ja ostojen erotus. 
• Netottamiskieltoa ei siis tarvitsisi tässä tapauksessa noudattaa, sillä se vaarantaisi tilinpäätöksestä välittyvän oikean kuvan. Tilinpäätöksen liitetiedoissa annetaan lisäinformaatiota liikevaihdon esittämistavasta, ja samassa yhteydessä ilmoitetaan virtuaalivaluuttojen täysimääräiset ostot ja myynnit. Näinkin siis pyritään antamaan oikea ja riittävä kuva yrityksen liiketoiminnasta ja kirjanpitomenettelyistä.
• Selvyyden vuoksi Yritys toteaa, että kirjaamistavan valinnalla ei ole vaikutusta Yrityksen tulokseen eikä verotukseen. 
• Tällä hetkellä liikevaihdoksi on kirjattu myyntien ja ostojen välinen erotus, ja edellisessä tilinpäätöksessä on esitetty bruttotulos väärän kuvan välttämiseksi.

Edellä esitettyyn perustuva Yrityksen kysymys kirjanpitolautakunnalle on seuraava:

Onko tulkintamme oikein, eli voidaanko liikevaihdoksi kirjata virtuaalivaluuttojen myyntien ja ostojen erotus, jotta tilinpäätös antaa oikean kuvan Yrityksen liiketoiminnasta?

2. Säännökset ja aikaisemmat kannanotot

2.1. Säännökset 

2.1.1. Liikevaihdon määritelmä

Kirjanpitolaki (1336/1997; KPL) 4:1.1 §: ”Liikevaihtoon luetaan tuotteiden ja palveluiden myynnistä saadut tuotot, joista on vähennetty myönnetyt alennukset sekä arvonlisävero ja muut välittömästi myynnin määrään perustuvat verot, jollei tässä pykälässä tai muualla laissa toisin säädetä.”

2.1.2. Tilinpäätösperiaatteet

KPL 3:2.1 §: ”Tilinpäätöksen tulee antaa oikea ja riittävä kuva toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta olennaisuusperiaatteen mukaisesti ottaen huomioon kirjanpitopitovelvollisen harjoittaman toiminnan laatu ja laajuus.”

KPL 3:3.1 § kohta 3: ”Tilinpäätöstä laadittaessa - - noudatettaviin periaatteisiin kuuluu[u] - - huomion kiinnittäminen liiketapahtumien tosiasialliseen sisältöön eikä yksinomaan niiden oikeudelliseen muotoon (sisältöpainotteisuus).”

KPL 3:3.1 § kohta 8: ”Tilinpäätöstä laadittaessa - - noudatettaviin periaatteisiin kuulu[u] - - tuloslaskelmassa tuottojen ja kulujen esittäminen täydestä määrästään niitä toisistaan vähentämättä, jollei yhdisteleminen ole tarpeen oikean ja riittävän kuvan antamiseksi (netottamiskielto).”

2.2. Aikaisempi lausuntokäytäntö liikevaihdon tulkinnasta

Varsinaisella toiminnalla tarkoitetaan tavanomaisesti yrityksen tarkoituksen ja toimialan mukaista toimintaa, jota myös tosiasiallisesti harjoitetaan, sekä vakiintunutta toimintaa, vaikkei sitä esimerkiksi yhtiöjärjestykseen merkityssä toimialassa mainittaisikaan (esim. KILA 1642/2001). 

Kun yrityksen toimialana oli saatavien ostaminen ja myyminen, rahoitustoiminta, saatavien hallinta ja sijoitustoiminta, ostetut saatavat olivat vaihto-omaisuutta ja niistä myymällä tai saatavia perimällä saadut tulot liikevaihtoa (KILA 1869/2011). 

Valuutanvaihtoa harjoittavan yrityksen liikevaihto puolestaan muodostuu myydyn ja ostetun valuutan välisen kurssieron mukaisesti (ns. nettoperiaate), koska valuutanvaihdossa ei ole kyse seteleiden ja kolikoiden myymisestä irtaimina esineinä vaan rahanvaihtopalveluiden myynnistä. Valuutan myyntien ja ostojen välinen erotus on korvausta rahanvaihtopalvelusta. Toisaalta asiaa koskevassa lausunnossa KILA 1801/2007 edellytettiin valuutan bruttomyynnin ilmoittamista liitetietona.

3. Lautakunnan kannanotto

Lautakunta katsoo, että Yritys voi esittää algoritmiseen kaupankäyntiin perustuvan liikevaihtonsa tuloslaskelmassa nettoperiaatteen mukaisesti, koska se on tarpeen oikean ja riittävän kuvan antamiseksi KPL 3:3.1 §:n 8 kohdassa tarkoitetulla tavalla. Menettely noudattaa myös sisältöpainotteisuuden periaatetta (KPL 3:3.1 § 3 kohta). Lautakunta katsoo, että liikevaihdon bruttomäärän ilmoittaminen liitetietona on kuitenkin perusteltua KPL 3:2.1 §:n mukaisen oikean ja riittävän kuvan kannalta.