Lunastusvelvoitteisen teollisuushallin kirjaaminen

1 Hakemus

Hakija, suomalainen osakeyhtiö, pyytää kirjanpitolautakunnan lausuntoa lunastusvelvoitteisen teollisuushallin kirjanpitokäsittelystä.

Hakemuksen mukaan teollisuushallin vuokrasopimuksessa on seuraava ehto:

"Vuokramiehellä on velvollisuus vuokra-aikana lunastaa teollisuushalli omakseen erikseen tehtävillä kauppakirjalla. Hallin lunastushinnasta vähennetään vuokra-aikana lunastuspäivään mennessä maksettujen vuokrien määrästä 50% eli vuokrasta puolet on vuokraa ja puolet lunastushintaa."

Hakija tiedustelee, "voiko yritys kirjata tällaisen vuokrasopimuksen - - lunastusvelvoitteisena hallina rakennuksiin ja maksamattoman hinnan velkoihin ja tehdä mahdollisia poistoja ja kirjata puolet vuokrista lunastushinnan vähennykseen?"

2 Perustelut

Kirjanpitolautakunta on vuonna 1977 (KILA 203/17.1.1977) antanut lausunnon sellaisesta teollisuushallista, jota koskevan sopimuksen mukaan vuokranantaja sitoutuu milloin tahansa vuokra-aikana vuokraajan niin halutessa myymään alueen ja sillä olevan omaisuutensa; omistusoikeus teollisuushalliin siirtyy vuokraajalle lunastamisen jälkeen ja vuotuiseen vuokraerään sisältyy osa lunastushinnasta kuoletuseränä.

Kirjanpitolautakunnan lausunnon mukaan "- - hakemuksessa tarkoitettu erä voidaan merkitä taseeseen "Käyttöomaisuus ja muut pitkävaikutteiset menot" -pääryhmään pitkävaikutteisena menona tai kokonaan omana eränään." (Voimassa olevan kirjanpitoasetuksen (30.12.1992/1575) 7 §:ssä vastaava pääryhmä on "Käyttöomaisuus ja muut pitkävaikutteiset sijoitukset".)

Mainitun lausunnon perusteluissa todetaan muun muassa seuraavaa:

- "Taseeseen merkitään se hankintamenon osa, joka tilikauden poiston jälkeen siirtyy poistamattomana hankintamenona seuraavalle tilikaudelle. Hakemuksessa tarkoitetussa tapauksessa voidaan tase-erien selventämiseksi menetellä myös siten, että hankintameno, vuotuinen poisto ja poistamaton hankintameno ilmoitetaan erikseen."

- "Hankintamenoa vastaava velka taseen vastattavissa voidaan vastaavasti käsitellä omana eränään pitkäaikaisen vieraan pääoman ryhmässä, josta vuotuista lyhennystä vastaava osa siirretään lyhytaikaisiin velkoihin."

Vuokraehdoista

Nyt hakemuksen tarkoittamassa sopimuksessa on ehto, jonka mukaan vuokraaja sitoutuu lunastamaan teollisuushallin. Se on vuokraajan kannalta ankarampi kuin edellä siteeratussa lausunnossa (17.1.1977/203) tarkoitettu ehto, jossa hänellä on oikeus, muttei velvollisuutta lunastukseen.

Entiteettiperiaate ja käyttöomaisuus

Lautakunta on aikaisemmin vuonna 1990 (14.4.1990/1105) katsonut, ettei vuokrasopimukseen liittyvä vuokralaisen lunastusvelvoite perusta tälle oikeutta arvonkorotuksen tekemiseen sopimuksen kohteena olevasta teollisuushallista; arvonkorotus voidaan tehdä vain käyttöomaisuuteen kuuluvasta hyödykkeestä siten kuin kirjanpitolain 18 §:ssä lähemmin säädetään.

Lautakunnan kanta perustui siihen, ettei teollisuushalli ollut edelleen luovutettavissa. "Mikäli hyödyke ei ole vielä siirtynyt kirjanpitovelvollisen käyttöomaisuudeksi siten, että se on kirjanpitovelvollisen omaisuutena luovutettavissa, ei se voi olla myöskään arvonkorotuksen kohteena."

Nyt esillä olevassa tapauksessa lunastusehtoinen teollisuushalli on kirjattu hakijan taseessa rakennuksiin. Jos teollisuushalli ei kuitenkaan ole siirtynyt kirjanpitovelvolliselle siten, että se olisi kirjanpitovelvollisen omaisuutena luovutettavissa edelleen, lautakunta katsoo, ettei teollisuushallia voida merkitä tässäkään tapauksessa taseen vastaaviin ryhmään "Rakennukset ja rakennelmat".

Oikeat ja riittävät tiedot

Kirjanpitolain 9.2 §:ssä edellytetään tarpeellisten lisätietojen esittämistä tuloslaskelman ja taseen liitteenä, jotta tilinpäätös antaisi "- - oikeat ja riittävät tiedot kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta". Lautakunta katsoo, että lunastusehto on sellainen seikka, joka ilmoitetaan mainitun lainkohdan perusteella.

3 Kirjanpitolautakunnan lausunto

Hakemuksen tarkoittama teollisuushalli tulee merkitä taseen vastaaviin "Aineellisiin hyödykkeisiin" omana eränään. Alkuperäisenä hankintamenona on vuokrasopimuksen lunastusehtoon perustuen puolet vuokrasta.

Halli ei voi olla kirjanpitolain 18 §:ssä tarkoitetun arvonkorotuksen kohteena ennen kuin se on siirtynyt hakijalle siten, että se on hakijan omaisuutena edelleen luovutettavissa.

Taseeseen merkitään se hankintamenon osa, joka tilikauden poiston jälkeen siirtyy poistamattomana hankintamenona seuraavalle tilikaudelle. Hakemuksessa tarkoitetussa tapauksessa voidaan tase-erien selventämiseksi menetellä myös siten, että hankintameno, vuotuinen poisto ja poistamaton hankintameno ilmoitetaan erikseen.

Hankintamenoa vastaava velka taseen vastattavissa voidaan vastaavasti käsitellä omana eränään pitkäaikaisen vieraan pääoman ryhmässä, josta vuotuista lyhennystä vastaava osa siirretään lyhytaikaisiin velkoihin.

Tuloslaskelman ja taseen liitteenä tulee erikseen mainita hallin lunastusehdosta kirjanpitolain 9.2 §:n mukaisesti.