Pääomavuokrien merkitseminen aravavuokrayhtiön tuloslaskelmaan

Kirjanpitolautakunnalta on pyydetty lausuntoa pääomavuokrien esittämisestä kiinteistöosakeyhtiön tuloslaskelmassa. Hakemuksesta käy ilmi, että muun muassa aravakiinteistöjä hallitsevissa osakeyhtiöissä on nykyisin yleistä talousarvion laatiminen siten, että yhtiölle perittävät vuokrat vahvistetaan ja hyväksytään tilikausittain erikseen hoito- ja pääomapuolelle. Pääomavuokrat mitoitetaan siten, että niillä rahoitetaan seuraavan tilikauden korkomenot, kiinnitysmenot ynnä muut lainarahoituksesta aiheutuvat menot sekä lainanlyhennykset.

Kun aravavuokrakiinteistön perusrahoitus on järjestetty pääosin vieraan pääoman muodossa, pääomavuokrien merkitys on hyvin olennainen tällaista kiinteistöä hallitsevan yhtiön taloudenpidossa. Näin ollen on tärkeää, että yhtiön omistajan ja johdon lisäksi muun muassa asukkaat näkisivät suoraan yhtiön tuloslaskelmasta, miten hoitopuolen tulos - hoitokate - ja pääomapuolen tulos - rahoitustuottojen ja -kulujen erotus - ovat vaikuttaneet tilikauden tuloksen muodostumiseen. Tämä edellyttää kuitenkin, että yhtiölle perityt pääomavuokratuotot merkitään tuloslaskelmassa rahoitustuotoiksi.

Kirjanpitoasetuksen 4 §:n 2 momentin mukaan, jos perittävät vastikkeet voidaan eritellä hoito- ja pääomavastikkeisiin, esitetään pääomavastikkeet kohdassa muut rahoitustuotot. Säännös edellyttää sanamuotonsa mukaan, että kiinteistön hallintaan perustuvaa toimintaa harjoittava kirjanpitovelvollinen merkitsee pääomavastikkeet tuloslaskelmaan muiksi rahoitustuotoiksi. Säännöksessä ei kuitenkaan mainita, että näin menetellään myös silloin, kun perittävät vuokrat voidaan eritellä hoito- ja pääomavuokriin. Tämän johdosta esiintyy hakemuksen mukaan käytännössä epätietoisuutta siitä, tuleeko tai saadaanko myös tässä tapauksessa soveltaa samaa periaatetta tuloslaskelmaa laadittaessa.

Edellä mainituilla perusteilla pyydämme kirjanpitolain 34 §:n 1 momenttiin viitaten kirjanpitolautakunnalta lausuntoa siitä, esitetäänkö pääomavuokrat tai saadaanko ne esittää tuloslaskelmassa "Rahoitustuotot ja -kulut" -pääryhmän kohdassa muut rahoitustuotot, jos perittävät vuokrat voidaan eritellä hoito- ja pääomavuokriin.

Lausunnon perustelut

Kirjanpitolain 19 §:n 1 momentin mukaan tuloslaskelma on laadittava siten, että siitä käy selville, miten tilikauden tulos on syntynyt. Pykälän 2 momentin mukaan tuloslaskelmaan on asetuksessa tarkemmin säädettävällä tavalla erikseen merkittävä kokonaistuotot tai liikevaihto ja liiketoiminnan muut tuotot sekä kulut riittävästi eriteltyinä. Siihen on merkittävä omana tuottoeränään rahoitustuotot sekä omina kuluerinään liiketoiminnan kulut samoin kuin rahoituskulut, tuotoista vähennettyjen ja suunnitelman mukaisten poistojen erotus sekä 17 §:ssä tarkoitettujen vapaaehtoisten varausten muutos ja välittömät verot. Satunnaiset tuotot ja kulut on ilmoitettava erikseen tuloslaskelmassa. Pykälän 3 momentin mukaan määräykset tuloslaskelman laatimisessa käytettävästä kaavasta annetaan asetuksella.

Kirjanpitolain 19 §:n 3 momentin nojalla kirjanpitoasetuksen 4 §:ssä kiinteistön hallintaan perustuvaa toimintaa varten annetun tuloslaskelmakaavan mukaan "Kiinteistön tuotot" -pääryhmässä on ilmoitettava erikseen muun muassa vastikkeet ja vuokrat. Edelleen tuloslaskelmakaavan mukaan poistojen jälkeen esitetään rahoitustuottojen ja -kulujen pääryhmä, jonka kolmantena kohtana on nimike "Muut rahoitustuotot". Asetuksen 4 §:n 2 momentin mukaan, jos perittävät vastikkeet voidaan eritellä hoito- ja pääomavastikkeisiin, esitetään pääomavastikkeet kohdassa muut rahoitustuotot.

Asetuksen 4 §:n 2 momentin tarkoituksena on parantaa tuloslaskelman informaattisuutta edellyttämällä merkitsemään pääomavastikkeet taloudelliselta luonteeltaan "kiinteistön tuotot" -tuloslaskelmaryhmässä paremmin soveltuvaan ryhmään, "rahoitustuottojen ja kulujen" -ryhmän "muihin rahoitustuottoihin", siinä tapauksessa, että perittävät vastikkeet voidaan eritellä hoito- ja pääomavastikkeisiin. Suositeltavaa on eritellä pääomavastikkeet muiden rahoitustuottojen etusarakkeessa tai merkitä ne olennaisuuden periaatetta noudattaen erilliseksi eräksi rahoitustuottojen ja -kulujen ryhmään.

Kun kiinteistön tuotoista vähennetään kiinteistön hoitokulut, saadaan käyttökate tai hoitokate. Välisummaa on suositeltavaa nimittää hoitokatteeksi, mikäli perittävät vastikkeet voidaan eritellä hoitovastikkeiksi ja pääomavastikkeiksi ja käsitellä tuloslaskelmassa edellä selvitetyllä tavalla. Muussa tapauksessa on suositeltavaa käyttää nimitystä käyttökate.

Ottaen huomioon, että aravavuokratalon asukkailta vuokran osana perittävällä pääomavuokralla yhtä lailla katetaan talon rakentamiseen ja peruskorjaukseen otetusta vieraasta pääomasta aiheutuvat menot ja pääoman lyhennykset, esitetään pääomavuokrat tuloslaskelman kohdassa muut rahoitustuotot, jos vuokrat voidaan eritellä hoito- ja pääomavuokriin.

Kirjanpitolautakunnan lausunto

Aravavuokratalon pääomavuokrat esitetään tuloslaskelman kohdassa muut rahoitustuotot, jos vuokrat voidaan eritellä hoito- ja pääomavuokriin.

Suositeltavaa on eritellä pääomavuokrat muiden rahoitustuottojen etusarakkeessa tai merkitä ne olennaisuuden periaatetta noudattaen erilliseksi eräksi rahoitustuottojen ja -kulujen ryhmään.