Numero

2125

Asiasanat

Tilinpäätöksen allekirjoitus. Tilintarkastajan allekirjoitus. Sähköinen allekirjoittaminen. Allekirjoittajan rooli.

1. Hakemus

Hakija (--, jäljempänä ”hakija”) pyytää lausuntoa seuraaviin kysymyksiin:

1. Voiko yhteisön tai säätiön hallituksen jäsen allekirjoittaa tilinpäätöksen organisaation edustajana, sillä hänet on henkilökohtaisesti valittu hallitukseen?
2. Voiko toimitusjohtaja tai muu vastaavassa asemassa oleva henkilö allekirjoittaa tilinpäätöksen organisaation edustajana, sillä hänet on henkilökohtaisesti valittu vastaamaan kyseisestä roolissa yhteisössä?
3. Jos yhteisön tai säätiön tilintarkastajaksi on valittu tilintarkastusyhteisö, joka on nimittänyt päävastuullisen tilintarkastajan, allekirjoittaako päävastuullinen tilintarkastaja tilinpäätösmerkinnän organisaation (tilintarkastusyhteisön) edustajana vai henkilönä päävastuullisen tilintarkastajan roolissa?
4. Jos tilintarkastajaksi on valittu henkilö, joka työskentelee tilintarkastusyhteisössä, voiko hän allekirjoittaa tilinpäätösmerkinnän tilintarkastusyhteisön edustajana ja lisätä yhteisön nimen allekirjoitukseensa?
5. Mitkä tiedot tulee esittää tilinpäätöksen allekirjoittajien ja heidän asemansa toteamiseksi allekirjoitussivulla?
6. Mikäli sähköisen allekirjoituksen valittu rooli on ristiriidassa allekirjoitussivun merkintöihin, onko sähköisen allekirjoituksen merkinnöillä merkitystä? Esimerkiksi henkilö on sekä hallituksen jäsen että toimitusjohtaja, mutta hänen asemakseen on mainittu sähköisessä allekirjoituksessa vain hallituksen jäsen.

Taustaksi hakija esittää muun muassa seuraavaa: 

Sähköisessä allekirjoitusjärjestelmässä voi olla toiminto, jossa valitaan, allekirjoittaako henkilö dokumentin organisaation edustajana vai henkilönä. Valittaessa allekirjoittajan rooliksi organisaation edustajana, nimetään edustettava organisaatio. Valittu rooli ja nimetty organisaatio tallentuvat sähköiseen allekirjoitusmerkintään.

Lisäksi hakija viittaa kirjanpitolautakunnan lausuntoon 2109/2025. 

2. Säännökset

Kirjanpitolain (1336/1997; jäljempänä myös "KPL") 3:7.1:ssa säädetään, että ”[t]ilinpäätös ja toimintakertomus on päivättävä ja kirjanpitovelvollisen on ne allekirjoitettava. Tilinpäätöksen allekirjoittavat hallitus tai vastuunalaiset yhtiömiehet ja toimitusjohtaja tai muu vastaavassa asemassa oleva henkilö.”

Hallituksen jäseniksi ja toimitusjohtajaksi voidaan yhteisölakien ja säätiölain perusteella valita ainoastaan luonnollinen henkilö lukuun ottamatta asunto-osakeyhtiöitä, joissa isännöitsijäksi voidaan valita isännöintiyhteisö. Vastuunalaisena yhtiömiehenä voi toimia luonnollinen- tai oikeushenkilö.

2.2 Tilintarkastuslaki

Tilintarkastuslain (1141/2025; jäljempänä myös "TTL") 3:4:ssä säädetään tilinpäätösmerkinnästä seuraavaa: ”Kun tilintarkastus on suoritettu, tilintarkastajan on joko tehtävä tilinpäätökseen merkintä, jossa viitataan tilintarkastuskertomukseen, tai muutoin yksilöitävä tilintarkastuskertomuksessaan luotettavalla tavalla tilinpäätös, josta tilintarkastuskertomus on annettu.”

Tilintarkastajaksi voidaan valita luonnollinen henkilö tai tilintarkastusyhteisö.

3 Kirjanpitolautakunnan aikaisemmat kannanotot

3.1 Lausunto asunto-osakeyhtiön tilinpäätökseen liittyvistä seikoista 8.4.2025 (2109/2025)

Kirjanpitolautakunta viittaa lausunnossaan aikaisempaan lausuntoonsa (KILA 2014/2021) ja toteaa, että "Tilinpäätöksen käyttäjältä ei voida edellyttää erityisiä selvitystoimia hyväksymispäivämäärän todentamiseksi. Myöskään asunto-osakeyhtiön tilinpäätöksen käyttäjältä ei voida edellyttää erityisiä selvitystoimia tilinpäätöksen allekirjoittajien ja heidän asemansa todentamiseksi. Näin ollen on perusteltua, että tilinpäätöksen allekirjoitusten yhteydessä ilmenee hallituksen jäsenet ja isännöitsijä siten, että heidän nimensä ja asemansa selviää vaikeuksitta.”

3.2 Lausunto tilinpäätöksen allekirjoittamisen teknisestä toteuttamisesta ja tilinpäätöksen säilyttämisestä asiakirjana 18.6.2024 (2069/2024)

Viitaten KPL:ssa säädettyyn tilinpäätöksen allekirjoittamiseen ja säilyttämisvelvollisuuteen kirjanpitolautakunta toteaa, että ”[a]llekirjoittamisvaatimuksesta seuraa, että kirjanpitovelvollisen on tarvittaessa todennettava tilinpäätöksen alkuperäisyys. Todentaminen kohdistuu osaltaan myös tilinpäätöksen allekirjoituksiin, niin fyysisiin kuin sähköisiin. Jos tilinpäätös on osaksi allekirjoitettu fyysisenä asiakirjana ja osaksi sähköisenä asiakirjana, säilyttämisvelvollisuus kohdistuu kummankin allekirjoituksiin. Selkeyden vuoksi on suositeltavaa, että tilinpäätöksestä säilytetään koostettuna versio, joka käsittää kaikki allekirjoitukset alkuperäisinä, mahdollisesti useammalla sivulla.”

3.3 Lausunto tilinpäätöksen allekirjoittamisesta muutoin kuin perinteisin allekirjoituksin 18.12.2012 (1899/2012)

Sähköisen allekirjoittamisen osalta kirjanpitolautakunta toteaa muun muassa, ”ettei lainsäädännössä ole asetettu erityisiä edellytyksiä tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen allekirjoittamistavalle; toisin sanoen laki ei vaadi näiden asiakirjojen allekirjoittamista käsin. Tällä perusteella lautakunta katsoo, että…STL 5.2 § (Laki vahvasta sähköisestä tunnistamisesta ja sähköisistä allekirjoituksista (617/2009) tulee sovellettavaksi niiden osalta. Siten ei ole estettä tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen sähköiselle allekirjoittamiselle.”

Toimivaltaisen allekirjoittajan ja päiväyksen osalta kirjanpitolautakunta katsoo lausunnossaan, että ”KPL 3:7.1 §:n tarkoittamaksi päiväykseksi merkitään se päivämäärä, jolloin kirjanpitovelvollisen toimivaltainen elin on hyväksynyt tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen. Hakemuksessa esimerkkinä käytetyssä osakeyhtiössä tämä toimielin on päätösvaltainen hallitus, jolla tarkoitetaan hallitusta, joka on toimessa tilinpäätöstä ja toimintakertomusta hyväksyttäessä, vaikkei sen jäsenistä olisi yksikään vielä kuulunut hallitukseen asianomaisen tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen tarkoittamalla päättyneellä tilikaudella. Jos yhtiössä on toimitusjohtaja (tai isännöitsijä), kuuluu hän myös allekirjoittajiin.

Edeltävässä kohdassa todettu koskee myös osuuskuntaa, yhdistystä ja muuta vastaavanlaista yhteisöä sekä säätiötä. Päätösvaltaisuus määräytyy asianomaisen yhteisön tai säätiön yhtiöjärjestyksen tai sääntöjen mukaisesti; hallitus ei siten voi itse päättää omasta päätösvaltaisuudestaan esimerkiksi valtuuttamalla puheenjohtajansa tai toimitusjohtajan yksinomaiseksi allekirjoittajaksi (KILA 36/1975). Toisaalta yksityisliikkeessä toiminnan harjoittaja on allekirjoittajana ja vastuunalaiset yhtiömiehet henkilöyhtiössä (so. avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö).

Päiväyksellä on oikeudellista merkitystä muun muassa, koska KPL 3:6 § velvoittaa laatimaan tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen 4 kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä. Tästä syystä asiakirjaan, joka käsittää tilinpäätöksen ja siihen liitetyn toimintakertomuksen, tulee olla erikseen merkittynä sen hyväksymispäivämäärä. Selvyyden vuoksi lautakunta siten katsoo riittämättömäksi sellaisen menettelyn, jossa kunkin allekirjoittajan nimen yhteydestä ilmenisi hänen allekirjoituksensa – olipa se sähköinen tai käsin tehty – päivämäärä ilman, että tilinpäätös- ja toimintakertomusasiakirjaan olisi merkitty sen hyväksymispäivämäärää. Samassa tarkoituksessa lautakunta myös suosittelee, että toimintakertomuksessa mainitaan, ketkä kuuluvat tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen hyväksymishetkellä hallitukseen tai muuhun sen allekirjoittamiseen toimivaltaiseen toimielimeen.”

4. Lausunnon perustelu

4.1. Tilinpäätöksen allekirjoittaa kirjanpitovelvollisen hallitus ja toimitusjohtaja. Yhteisön tai säätiön hallituksen jäsen tai toimitusjohtaja voi yhteisölakien tai säätiölain perusteella olla ainoastaan luonnollinen henkilö. Oikeushenkilö ei voi olla hallituksen jäsen tai toimitusjohtaja lukuun ottamatta asunto-osakeyhtiön isännöitsijää.

4.2. Kirjanpitolautakunnan toimivaltaan ei kuulu tilintarkastuksen yleinen ohjaus.

4.3. Hyvän kirjanpitotavan mukaista on, että analogisesti kirjanpitolautakunnan asunto-osakeyhtiöitä koskevaa lausuntoa 2109/2025 soveltaen myös muiden yhtiömuotojen tilinpäätöksien allekirjoitusten yhteydessä ilmenee hallituksen jäsenet ja toimitusjohtaja siten, että heidän nimensä ja asemansa selviää vaikeuksitta.

4.4. KPL 3:3:n yleisten tilinpäätösperiaatteiden mukaisesti huomio kiinnitetään tosiasialliseen sisältöön eikä yksinomaan oikeudelliseen muotoon. Yhtiön hallituksen jäsenillä ja mahdollisella toimitusjohtajalla on vastuu kirjanpidosta sekä tilinpäätöksen (ja toimintakertomuksen) oikeellisuudesta allekirjoituksista riippumatta. Hallitus vastaa siitä, että kirjanpidon valvonta on asianmukaisesti järjestetty (mm. osakeyhtiölaki 6:2.1) ja toimitusjohtaja siitä, että kirjanpito on lain mukainen ja varainhoito luotettavalla tavalla järjestetty (mm. osakeyhtiölaki 6:17.1).

5. Lausunto

5.1. Yhteisön tai säätiön hallituksen jäsen ei voi allekirjoittaa tilinpäätöstä oikeushenkilön edustajana, sillä hänet on henkilökohtaisesti valittu hallituksen jäseneksi.

5.2. Toimitusjohtaja tai muu vastaavassa asemassa oleva henkilö ei voi allekirjoittaa tilinpäätöstä oikeushenkilön edustajana, mikäli hänet on henkilökohtaisesti valittu kyseiseen tehtävään.

5.3. Kirjanpitolautakunnalla ei ole toimivaltaa antaa lausuntoja tai suosituksia tilintarkastajan toiminnasta. 

5.4. Hyvän kirjanpitotavan mukaista on, että tilinpäätöksen allekirjoitusten yhteydessä ilmenee hallituksen jäsenet ja toimitusjohtaja (tai vastaavissa tehtävissä toimivat) siten, että heidän nimensä ja asemansa selviää vaikeuksitta.

5.5. Vastauksena hakijan 6 kysymykseen, kirjanpitolautakunta toteaa, että asia kuuluu luonteeltaan yleisen siviilioikeuden piiriin. Kirjanpitolautakunta kuitenkin katsoo, ettei virhemerkintä asianomaisen allekirjoittajan asemasta voine ilman erityistä syytä olla sellainen, että se vaarantaisi KPL 3:2.1:ssä tarkoitetun oikean ja riittävän kuvan toteutumisen. 

5.6. Selvyyden vuoksi toteamme, että tämä lausunto rajautuu kirjanpitolautakunnan toimivallan mukaisesti kirjanpito-oikeuteen. Toimivallan ulkopuolella ovat muun muassa yhtiö- ja arvopaperimarkkinaoikeudelliset seikat.