Tiliotteen käyttäminen tositteena

1 Hakemus

Hakija (- -) on 25.8.1998 päiväämässään lausuntopyynnössä todennut, että pienillä kirjanpitovelvollisilla, joilla ei ole käytössä reskontria, on vielä kirjanpitoja, jotka on laadittu kuten aikaisemmin pankin antaessa erilliset paperitositteet maksutapahtumista. Kirjanpidossa tehdään tosite ostovelan maksusta ostolaskun jäljennöksestä, myyntisaamisten suoritustositteena toimii jäljennös myyntilaskusta ja pankkitilitapahtumia saatetaan kirjata kirjanpitäjän laatimalla muistiotositteella. Jotta maksutapahtuman voisi tarkastaa, täytyy hakijan mukaan käydä tiliotteelta etsimässä ko. tapahtuma, koska kirjauksen perusteena käytetystä "tositteesta" maksua ei voi todentaa.

Hakija viittaa kirjanpitolautakunnan lausuntoon 1990/1114, jonka mukaan ns. tiliote tositteena -järjestelmä täyttää tietyin edellytyksin kirjanpitolain (10.8.1973/655) 8 §:n 1 momentin (17.8.1978/644) ja 3 momentin maksutositteelle asettamat vaatimukset. Lausunto antaa hakijan mukaan ymmärtää, että kirjanpitovelvollinen voi siirtyä käyttämään tiliotetta tositteena, mutta ei suoranaisesti pakota tähän.

Hakija toteaa edelleen, että kirjanpitolain 30.12.1997/1336 2 luvun 5 §:n 3 momentin mukaan "tositteen, joka todentaa suoritetun maksun, tulee olla, mikäli se on mahdollista, maksun saajan tai maksun välittäneen rahalaitoksen tai muun vastaavan antama". 4 momentissa sanotaan: "milloin kirjauksen perusteeksi ei saada ulkopuolisen antamaa tositetta, kirjaus tulee todentaa kirjanpitovelvollisen itsensä laatiman ja asianmukaisesti varmennetun tositteen avulla". Hakijan mukaan pankit eivät enää useaan vuoteen ole antaneet erillistä tositetta välittämistään maksuista, vaan tiliote toimii tositteena.

Hakija pyytää lausuntoa siitä, täyttääkö edellä kuvattu tositteiden käsittelytapa kirjanpitolain ja hyvän kirjanpitotavan vaatimukset. Mikäli ei, hakija kysyy kuinka em. kirjauksen perusteena käytettäviä "erillisiä tositteita" tai tiliotteita tulisi täydentää, jotta tositeaineistolle asetetut vaatimukset täytettäisiin.

2 Lausunnon perustelut

2.1 Säännökset

Kuten hakijakin toteaa, vuoden 1997 kirjanpitolain (30.12.1997/1336) 2 luvun 5 §:n 3 momentin mukaan

"tositteen, joka todentaa suoritetun maksun, tulee olla, mikäli se on mahdollista, maksun saajan tai maksun välittäneen rahalaitoksen tai muun vastaavan antama",

Saman pykälän 4 momentin mukaan

"milloin kirjauksen perusteeksi ei saada ulkopuolisen antamaa tositetta, kirjaus tulee todentaa kirjanpitovelvollisen itsensä laatiman ja asianmukaisesti varmennetun tositteen avulla."

Ensiksi mainittu säännös on täysin identtinen vuoden 1973 kirjanpitolain (10.8.1973/655) 2 luvun 8 §:n 3 momentin kanssa. Viimeksi mainittu perustuu vuoden 1997 kirjanpitolain

perustelujen mukaan vuoden 1992 kirjanpitoasetuksen (30.12.1992/1575) 17 §:n 2 momenttiin. Asiallisia muutoksia säännöksiin ei ole tullut.

2.2 Kirjanpitolautakunnan kannanotto

Kirjanpitolautakunta viittaa hakijan mainitsemaan lausuntoon 1990/1114, joka on olennaisilta osin sovellettavissa myös vuoden 1997 kirjanpitolakia noudatettaessa, koska säännökset, joihin se pohjautuu, eivät ole asiallisesti muuttuneet. Lausunnossa todetaan mm:

"Rahalaitoksen antama tiliote mahdollisine liitteineen täyttää asianmukaisesti numeroituna sekä maksajan että maksunsaajan kirjanpidossa ilman pankkitilitapahtumia todentavia alkuperäisiä tositteita kirjanpitolain 8.1 §:n ja 8.3 §:n maksutositteelle asetettavat vaatimukset edellyttäen, että maksun välittänyt rahalaitos säilyttää alkuperäisen maksutositteen tässä maassa ja että tiliotteessa on lausunnon perusteluissa mainittu riittävä selvitys kustakin maksutapahtumasta sekä siitä, missä alkuperäinen maksutosite on arkistoituna ja millainen maksun kirjausketju on ollut rahalaitoksen maksujenvälitysjärjestelmässä."

Kaikki pankit eivät nykyisin säilytä alkuperäisiä maksutositteita, joten tätä koskevaa vaatimusta ei voida enää pitää perusteltuna. Tieto maksutositteen arkistointipaikasta ja -tavasta kuuluu kirjausketjua koskeviin tietoihin, joten myöskin sitä koskeva erillinen vaatimus voidaan poistaa. Arkistointitunnukseen liittyvä kirjain (K, J tai A) kertoo, miten tapahtuma on tullut pankkiin. K viittaa pankin konttorissa tallennettuun tietoon, jolloin arkistotunnus kertoo konttorin, kassa ja päivän, jonka nipusta tosite löytyy. J viittaa pankin järjestelmässä automaattisesti tehtyyn maksuun ja arkistointitunnus tällöin vastaavasti kirjauslistaan. A puolestaan kertoo maksun tulleen automaattisesti asiakkaan järjestelmästä. Tällöin kirjausketju johtaa asiakkaan kirjanpitoon. Kirjausketjuun kuuluu myös tieto siitä, mihin maksu on päätynyt.

Tiliote mahdollisine liitteineen asianmukaisesti numeroituna täyttää siis maksutositteelle asetettavat vaatimukset, mikäli siinä on riittävä selvitys kustakin maksutapahtumasta ja siitä, millainen maksun kirjausketju on ollut rahalaitoksen maksujenvälitysjärjestelmässä.

Lisäksi edellä mainitussa lautakunnan aikaisemmassa lausunnossa todetaan:

"Mikäli tiliotteen merkinnät eivät yksilöi perusteluissa selostetulla tavalla riittävästi maksutapahtumaa, tulee maksajan ja maksunsaajan hankkia maksun välittäneeltä rahalaitokselta erillinen maksutosite todisteeksi maksusuorituksesta."

Edellä mainitussa lausunnossa todetaan lisäksi:

"Kirjanpitoaineistossa on menoihin ja tuloihin liittyvistä pankkitilitapahtumista maksutositteen ohella meno- tai tulotosite. Mikäli pankkitilitapahtumaa todentava tiliote on samalla meno- tai tulotosite, tulee siihen maksukohtaisesti sisältyä myös vastaanotetun tuotannontekijän tai luovutetun suoritteen yksilöivä tieto".

Tiliotetta on aikaisemmassa lausunnossa mainittujen, edellä täsmennettyjen ehtojen toteutuessa pidettävä riittävänä maksutapahtuman varmentavana tositteena, eikä erillistä maksutositetta tarvita. Tapaukset, joissa aikaisemmassa lausunnossa tarkoitettu erillinen maksutosite voisi tulla kysymykseen saattaisivat olla esim. sellaisia, että tiliotteen perusteella ei pystytä identifioimaan maksajaa.

Tiliote tositteena -järjestelmää käyttävä pankki ei normaalisti anna muuta tositetta maksusta kuin tiliotteen ja sen liitteenä olevat maksuluettelot (toistuvaissuoritukset, maksetut laskut ja saadut suoritukset). Nämä varmentavat suoritetun maksun ja ovat siten kirjanpitolain tarkoittamia maksutositteita riippumatta siitä, miten kirjanpitovelvollinen tekee rahalaitoksen välittämiä maksutapahtumia koskevat kirjanpitomerkinnät.

Pankki veloittaa tiliotteella pankkitilin käytöstä ja tiliotteesta veloitettavat kulut, eikä välttämättä anna tästä veloituksesta erillistä tositetta. Tällöin tiliote on samanaikaisesti sekä ostotosite että maksutosite.

Kun hakija käyttää tiliotetta tositteena, tulee vastaanotetun tuotannontekijän tai luovutetun suoritteen yksilöivä dokumentti, esim. ostolasku, myyntilasku tai itse tehty muistiotosite liittää tiliotteeseen, jos tarvittavat tiedot eivät muutoin käy ilmi tiliotteesta. Mikäli dokumentti on muualla kirjanpitoaineistossa, on tositteena toimivan tiliotteen ja mainitun dokumentin välinen yhteys osoitettava esimerkiksi tiliotteeseen tehtävällä viittausmerkinnällä.

Mikäli liiketapahtumat kirjataan suoriteperusteisesti, tiliote on maksutapahtuman tositteena, ja vastaava tulo tai meno on yleensä kirjattu erillisellä tositteella. Maksutapahtuman ja sitä vastaavan ostovelan, myyntisaamisen tai tulon tai menon yhteys (audit trail) tulee osoittaa esimerkiksi tiliotteeseen tehtävällä viittausmerkinnällä, jos tiedot eivät käy ilmi esim. reskontrasta. Osto- tai myyntilaskun jäljennöksen liittäminen tiliotteeseen on tarpeetonta, jos lasku on jo tositteena.

Mikäli tiliotetta (esim. ulkomaisen pankin tiliotetta, jossa ei ole riittävästi tositetietoja) ei voida käyttää tositteena, tiliote on säilytettävä kirjanpito- ja täsmäytysaineistona.

Milloin kirjanpitovelvollinen tekee maksutapahtumien kirjanpitomerkinnät perustuen muuhun asiakirjaan kuin tiliotteeseen, on kirjausketjun todentamiseksi suositeltavaa tehdä viittausmerkinnät toisaalta varsinaiselta tositteelta (esim. maksuperusteella kirjattu osto- tai myyntilasku) tai itse laaditulta maksutositteelta (hakijan tapauksessa esim. osto- tai myyntilaskun kopio, johon on merkitty maksupäivämäärä) kyseiseen tiliotteeseen ja toisaalta tiliotteista niihin tositteisiin, joiden perusteella maksutapahtumat on kirjattu.

3 Kirjanpitolautakunnan lausunto

Tiliote mahdollisine liitteineen täyttää asianmukaisesti numeroituna sekä maksajan että maksunsaajan kirjanpidossa ilman pankkitilitapahtumia todentavia alkuperäisiä tositteita maksutositteelle asetettavat vaatimukset edellyttäen, että tiliotteessa on riittävä selvitys kustakin maksutapahtumasta sekä siitä millainen maksun kirjausketju on ollut rahalaitoksen maksujenvälitysjärjestelmässä. Kirjanpitoaineistossa on oltava menoihin ja tuloihin liittyvistä pankkitilitapahtumista maksutositteen ohella meno- tai tulotosite. Mikäli pankkitilitapahtumaa todentava tiliote on samalla meno- tai tulotosite, tulee siihen maksukohtaisesti sisältyä myös vastaanotetun tuotannontekijän tai luovutetun suoritteen yksilöivä tieto.

Mikäli tiliotetta ei käytetä kirjanpitomerkintöjen perustana olevana asiakirjana, tulee tehdä viittausmerkinnät toisaalta tositteista, joilla maksutapahtumat on kirjattu, tiliotteeseen ja toisaalta tiliotteesta kyseisiin tositteisiin. Tällöinkin tiliote on maksutapahtumat todentava tosite.