Toiminimen kirjanpitovelvollisuudesta sekä tulotositetta koskevista vaatimuksista

1. Hakemus

Hakija ( - - -

poliisilaitos) pyytää kirjanpitolautakunnalta lausuntoa koskien yksityisliikkeen kirjanpitovelvollisuutta.. Lisäksi lausuntopyyntöön on liitetty asiakirjajäljennös, josta hakija kysyy, täyttääkö se tulotositteelle asetetut vaatimukset.

Lausuntopyynnön kohteena oleva luonnollinen henkilö on harjoittanut omistamansa yksityisliikkeen ("toiminimen") nimissä, ilman muita työntekijöitä sähköasennustöitä. Hakemuksen mukaan toiminimellä on ollut ainoastaan yksi toimeksiantaja ja toimeksiannot ovat tapahtuneet siten, että toimeksiantaja on ottanut yhteyttä asianomaiseen henkilöön.

Toiminimi on lausuntopyynnön mukaan rekisteröity verohallinnon perustietojen rekisteriin 1.1.1998 (Y-tunnus annettu 9.1.1998). Ennakkoperintärekisteriin toiminimi on merkitty 1.3.1995 - 30.1.2002 sekä 1.9.2004 - 28.2.2005. Muutos- ja lopetusilmoituksella 30.1.2002 toiminimi on lausuntopyynnön mukaan ilmoittanut, että elinkeinotoiminta keskeytetään toistaiseksi 31.9.2001 alkaen ilmeisesti po. 30.9.2001 - kirjanpitolautakunnan huomautus. Lausuntopyynnössä esitetään, että toimintaa olisi kuitenkin jatkettu vuosina 2002 ja 2003; toiminnasta saatuja tuloja ei ole ilmoitettu, vaikka laskutusta olisi tehty käytännössä.

Toiminimi ei ole laatinut vuosien 2002 ja 2003 osalta kirjanpitoa. Lausuntopyynnössä esitetään lisäksi mm. tietoja harjoitetun toiminnan laajuudesta mainittuina vuosina: arvioitu myyntilaskutus on ylittänyt vuonna 2002 48.000 euroa ja seuraavana vuonna 38.000 euroa; tilikauden tulokset ovat vastaavasti olleet yli 29.000 ja 17.000 euroa.

2. Lausunnon perustelut

2.1. Yksityisliikkeen kirjanpitovelvollisuus

2.1.1. Kirjanpitolaki ja muut säännökset

Kirjanpitolain (1336/1997; jäljempänä "KPL") 1:1.1 §:n toisessa virkkeessä ei ole mainittu yksityisliikettä niiden yritysten ja yhteisöjen joukossa, jotka ovat aina kirjanpitovelvollisia. Kuitenkin mainitun lainkohdan ensimmäisen virkkeen mukaan "jokainen, joka harjoittaa liike- tai ammattitoimintaa, on tästä toiminnastaan kirjanpitovelvollinen."

Yksityisliike ("toiminimi") ei ole erillinen oikeushenkilö, joten sen varat ja velat eivät ole erillään sitä pitävän luonnollisen henkilön varoista ja veloista. Yksityisliikkeenä toimiva luonnollinen henkilö puolestaan hankkii oikeudet ja tekee sitoumukset sekä voi olla asianosaisena viranomaisessa omalla nimellään. Käytännössä yksityisliikkeellä voi olla omat erilliset pankkitilinsä kirjanpitoa varten, mutta sen koko voitto kuuluu suoraan yrittäjälle. Vastaavasti yrittäjä on välittömästi vastuussa yksityisliikkeen tappioista ja sen kaikista veloista.

Toisaalta kaupparekisterilain (129/1979) 2 §:ssä vaaditaan, että ennen elinkeinotoiminnan aloittamista rekisteriviranomaiselle tehdään niin sanottu perusilmoitus elinkeinonharjoittajasta ja tämän elinkeinosta. Tämä velvoite koskee myös yksityisliikettä (3 §). Ilmoitus on kuitenkin vain deklaratiivinen: se ei perusta oikeuksia ilmoituksen tekijälle.

2.1.2. Kirjanpitolautakunnan kannanotto

Kirjanpitolautakunta katsoo, että lausuntopyynnössä on kysymys KPL 1:1.1 §:n ensimmäisen ja toisen virkkeen keskinäisestä suhteesta. Kirjanpitolain 1:1.1 §:n ensimmäisessä virkkeessä oleva säännös kirjanpitovelvollisuudesta on yleinen: Se koskee kaikkia ammatin tai liikkeen harjoittajia toiminnan oikeudellisesta muodosta riippumatta. Kirjanpitovelvollisuus syntyy siten välittömästi, kun liikkeen tai ammatin harjoittamiseen on ryhdytty. Jos kirjanpitovelvollisuus on syntynyt kuvatulla tavalla eli kun liike- tai ammattitoiminta on ryhdytty tosiasiallisesti harjoittamaan, tulee kirjanpitolaki sovellettavaksi kokonaisuudessaan.

Sanottu koskee välittömästi yksityisliikettä ("toiminimeä"), jonka oikeuskelpoisuuden ja oikeustoimikelpoisuuden kannalta viranomaismerkinnöillä ei ole konstitutiivista vaikutusta. Yksityisliikkeen kirjanpitovelvollisuus kuitenkin alkaa viimeistään rekisteriin merkitsemisestä, vaikkei liiketoiminnan harjoittamiseen olisi vielä ryhdytty.

Kirjanpitolautakunta katsoo, että liiketoiminta on jatkuvaksi tarkoitettua tuotantotoimintaa ansaintatarkoituksessa, jossa ominaista on riski. Riski on olemassa silloinkin, kun suoritteet myydään esimerkiksi vain yhdelle asiakkaalle, esimerkiksi valtiolle. Toisaalta myös palkkatyö tapahtuu ansaintatarkoituksessa, mutta siitä puuttuu riski.

Kirjanpitolautakunta katsoo, että harjoitetun toiminnan laajuus on indisio liiketoiminnallisuudesta; hakemuksen tarkoittamassa tapauksessa toimintaa voidaan pitää ainakin vähäistä suurempana. Niin ikään lautakunta kiinnittää huomiota siihen, että toimintaa on harjoitettu yksityisliikkeen nimissä, käyttäen toiminimimerkintää mm. laskutuksessa.

Edellä esitetyn perusteella kirjanpitolautakunta katsoo, että lausuntopyynnön tarkoittama luonnollinen henkilö on lausuntopyynnössä esitettyjen tietojen perusteella harjoittanut yksityisliikettä, joka on ollut kirjanpitovelvollinen KPL 1:1.1 §:n nojalla.

2.2. Tulotositetta koskevat vaatimukset

2.2.1. Kirjanpitolaki

Kirjanpitolaki ei sisällä tositteen määritelmää eikä sitä ole esitetty lain perusteluissakaan. KPL 2:5.1 ja 2:5.2 §:ssä kuitenkin säädetään tositteesta mm. seuraavaa:
* "Kirjauksen on perustuttava päivättyyn ja numeroituun tositteeseen, joka todentaa liiketapahtuman. Jos peruskirjanpidosta ei ilmene eikä muutoinkaan ole selvää, miten liiketapahtuma on kirjattu, tositteessa on oltava merkintä käytetyistä tileistä."
* "Menotositteesta on käytävä selville vastaanotettu tuotannontekijä ja tulotositteesta luovutettu suorite. Tuotannontekijän vastaanottoajankohta ja suoritteen luovutusajankohta on voitava osoittaa tositteen tai sen liitteen avulla tai muutoin."

2.2.2. Kirjanpitolautakunnan kannanotto

Kirjanpitolautakunta katsoo, että käytännön kirjanpitotyössä ei voida pitää hyvän kirjanpitotavan vastaisena sitä, että tiliöintimerkintä jätetään tekemättä tositteeseen silloinkaan, kun asianomainen kirjanpito on pienehkö, jossa tilien lukumäärä on vähäinen. Tällaisessa kirjanpidossa tositetta koskevat merkinnät voidaan jäljittää helposti tositteen numeron ja rahamäärän avulla.

Kirjanpitolautakunta pitää keskeisenä, että tosite todentaa liiketapahtuman eli sen perusteella tehdyn kirjanpitomerkinnän. Tositteen avulla tulee siten olla mahdollista toistaa alkuperäinen kirjaus muuttumattomana.

Lausuntopyynnössä liitteenä olevassa asiakirjajäljennös on KPL 2:5.1 §:n edellyttämällä tavalla päivätty ja numeroitu. Siinä on myös KPL 2:5.2 §:n mukaisesti eritelty suorite (sähköasennus) ja ilmoitettu, minä ajankohtana se on luovutettu. Näiden seikkojen perusteella kirjanpitolautakunta katsoo, että asiakirjajäljennös täyttää tulotositteelle kirjanpitolainsäädännössä asetetut vaatimukset.

Kirjanpitolautakunta huomauttaa, ettei se ole toimivaltainen ottamaan kantaa muualla laissa, kuten mahdollisesti verolainsäädännössä tositteelle asetettujen vaatimusten täyttymiseen. Siten edellä sanottu koskee vain kirjanpitolainsäädännössä tulotositteelle asetettuja vaatimuksia.

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto

Lausuntopyynnön tarkoittama luonnollinen henkilö on lausuntopyynnössä esitettyjen tietojen perusteella harjoittanut yksityisliikettä, joka on ollut kirjanpitovelvollinen.

Lausuntopyynnön liitteenä esitetty asiakirjajäljennös täyttää tulotositteelle kirjanpitolainsäädännössä asetetut vaatimukset.