Toimintakertomuksen laatimisesta asunto-osakeyhtiössä

1. Lausuntopyyntö 

Hakija ( - - - ) on 15.12.2006 pyytänyt lausuntoa toimintakertomuksen laatimisesta asunto-osakeyhtiössä. 

Hakemuksen mukaan perinteisesti asunto-osakeyhtiöiden toimintakertomuksissa on esitetty kirjanpito- ja yhteisölainsäädännön asettamien vaatimusten lisäksi myös muita tietoja.

Toimintakertomuksissa esitettyjä tietoja ovat tyypillisesti olleet esimerkiksi: * perustietoja yhtiöstä; esim. kiinteistöistä ja rakennuksista, huoneistoista jne.,* tietoja hallinnosta; esim. hallintoelimistä ja muista vastuuhenkilöistä sekä mahdollisesta henkilöstöstä, tilikaudella pidetyistä kokouksista jne.,* kulutustietoja; esim. lämmön, sähkön ja veden kulutuksesta,* tietoja taloudesta; esim. perityt vastikkeet vastikeperusteen ja ajan mukaan eriteltynä, tilikauden aikana nostetut lainat, kiinteistövakuutukset,* tietoja yhtiön rakennukseen ja muuhun omaisuuteen kohdistuneista sekä tulevista korjaustoimista,* muista merkittävistä tapahtumista tilikaudella sekä* mahdollisia muita tietoja, esim. yhtiön haltuun otetut huoneistot, osakesiirrot tilikauden aikana jne.

Hakija pyytää lausuntoa seuraavista kysymyksistä:

1. Ottaen huomioon asunto-osakeyhtiölain 72 §:n säännökset, voiko asunto-osakeyhtiö antaa nämä tiedot (tiedot yhtiövastikkeen käytöstä sekä talousarvion toteutumisesta) toimintakertomusyleisohjeessa kuvatulla tavalla kirjanpitolainsäädännön edellyttämien liitetietojen yhteydessä?

2. Jos yhtiön hallitus haluaa laatia toimintakertomuksen, voiko asunto-osakeyhtiö laatia toimintakertomuksensa kirjanpitolain (1336/1997; jäljempänä myös "KPL") 3:1.6 §:ssä edellytetyin suppeammin tiedoin ja sen lisäksi antaa (suppean) toimintakertomuksen yhteydessä yhtiön toimintaan liittyvää lausuntopyynnössä kuvattua muuta informaatioita (edellä kuvattuja muita tyypillisiä toimintakertomustietoja) ilman, että tällöin voitaisiin katsoa KPL 3:1.5 §:n mukaisen (laajan) toimintakertomuksen laadintavelvollisuuden syntyvän?

3. Jos edeltävässä 2. kysymyksessä tarkoitettua muuta informaatiota ei voida antaa toimintakertomukseksi nimetyssä asiakirjassa ilman, että syntyy KPL 3:1.5 §:n tarkoittama laaja tietojen antovelvoite, voidaanko kaikki edellä kuvatut hallituksen tarpeellisina pitämät lisätiedot toimintakertomuksen sijasta esittää tilinpäätöksen liitetietona, vaikka kaikki esitetyt asiat eivät tällöin koskisikaan kirjanpitoasetuksessa säädettyjä liitetietovaatimuksia?

4. Jos kaikkia tietoja ei voida 3. kysymyksessä tarkoitetulla tavalla antaa liitetietoina ilman, että syntyy KPL 3:1.5 §:n tarkoittama laaja tietojen antovelvoite, mutta ne jaetaan osakkaille tiedoksi erillisellä asiakirjalla (esim. "Yhtiön tilikauden toiminta"), voidaanko tämän asiakirjan katsoa olevan osa KPL 3:2 § mukaisen oikeiden ja riittävien tietojen antamista ja että se tällöin tulee liittää tilinpäätökseen ja toimintakertomukseen?

   2. Lausunnon perustelut

2.1. Säännökset

2.1.1. Asunto-osakeyhtiölain 72 § mukaan "sen lisäksi, mitä osakeyhtiölaissa ja kirjanpitolaissa säädetään, toimintakertomuksessa on annettava tiedot:1) yhtiövastikkeen käytöstä, jos vastike voidaan periä eri tarkoituksiin eri perustein; sekä
2) talousarvion toteutumisesta.”

2.1.2. Kirjanpitolain 3:1.1 – 3:1.3 § sisältää tyhjentävän luettelon tilinpäätökseen kuuluvista asiakirjoista: tase, tuloslaskelma, rahoituslaskelma ja liitetiedot. Lain 3:1.4 §:ssä tarkoitettu toimintakertomus on tilinpäätökseen liitettävä asiakirja.

2.1.3. Kirjanpitolain 3:1.4 – 3:1.6 § sisältää perussäännökset toimintakertomuksesta:* KPL 3:1.4 §: ”Tilinpäätökseen on liitettävä toimintakertomus, jossa annetaan tiedot kirjanpitovelvollisen toiminnan kehittymistä koskevista tärkeistä seikoista, jos:1) kirjanpitovelvollisen liikkeeseen laskemat arvopaperit ovat arvopaperimarkkinalaissa (495/1989) tarkoitetun julkisen kaupankäynnin tai sitä vastaavan kaupankäynnin kohteena Euroopan talousalueeseen kuuluvan valtion lainsäädännön alaisessa arvopaperipörssissä; tai2) kirjanpitovelvollisen sekä päättyneellä että sitä välittömästi edeltäneellä tilikaudella on ylittynyt vähintään kaksi 9 §:n 2 momentissa tarkoitetuista rajoista.” – Viitatut rajat ovat: liikevaihto tai sitä vastaava tuotto 7 300 000 euroa; taseen loppusumma 3 650 000 euroa; ja palveluksessa keskimäärin 50 henkilöä.

* KPL 3:1.5 §: ”Toimintakertomuksessa on arvioitava kirjanpitovelvollisen toiminnan laajuuteen ja rakenteeseen nähden tasapuolisesti ja kattavasti merkittävimpiä riskejä ja epävarmuustekijöitä sekä muita kirjanpitovelvollisen liiketoiminnan kehittymiseen vaikuttavia seikkoja samoin kuin sen taloudellista asemaa ja tulosta. Arvion tulee sisältää keskeisimmät tunnusluvut kirjanpitovelvollisen liiketoiminnan sekä taloudellisen aseman ja tuloksen ymmärtämiseksi. Tässä tarkoituksessa on myös esitettävä tunnusluvut ja muut tiedot henkilöstöstä ja ympäristötekijöistä sekä muista mahdollisista kirjanpitovelvollisen liiketoiminnassa merkityksellisistä seikoista. Tarvittaessa arviossa on esitettävä täydentävää tietoa ja lisäselvityksiä tilinpäätöksessä ilmoitetuista luvuista.”

* KPL 3:1.6 §: ”Sen lisäksi, mitä 5 momentissa säädetään, toimintakertomuksessa tulee esittää tiedot olennaisista tapahtumista tilikaudella ja sen päättymisen jälkeen ja arvio todennäköisestä tulevasta kehityksestä sekä selvitys tutkimus- ja kehitystoiminnan laajuudesta. Kirjanpitovelvollinen, joka ei ole 4 momentin nojalla velvollinen liittämään toimintakertomusta tilinpäätökseensä, voi laatia toimintakertomuksensa siten, että se sisältää vain edellä tässä momentissa tarkoitetut tiedot.”

* KPL 3:1.7 §: ”Tilinpäätökseen kuuluvien ja siihen liitettyjen asiakirjojen on oltava selkeitä ja niiden on muodostettava yhtenäinen kokonaisuus.”

2.1.4. Kirjanpitolain 3:2 §:n vaatimus oikeiden ja riittävien tietojen antamisesta koskee tilinpäätöksen ohella myös toimintakertomusta:
* KPL 3:2.1 §: ”Tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen tulee antaa oikeat ja riittävät tiedot kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta (oikea ja riittävä kuva). Tätä varten tarpeelliset lisätiedot on ilmoitettava liitetiedoissa.”

2.2. Kirjanpitolautakunnan aikaisemmat kannanotot

Kirjanpitolautakunta on antanut 12.9.2006 yleisohjeen toimintakertomuksen laatimisesta. Sen kohdassa 2.1 esitetään mm. seuraava:

* "Jos KPL 3:9.2 §:n tarkoittama pieni kirjanpitovelvollinen päättää, ettei se laadi kirjanpitolain tarkoittamaa toimintakertomusta, sen tulee kuitenkin aina antaa asianomaisessa yhteisölaissa esitettäväksi edellytetyt toimintakertomuksen tiedot joko toimintakertomuksena tai, lain sen salliessa, liitetietona. Kirjanpitolautakunta katsoo, että tämä asiakirja tulisi selvyyden vuoksi nimetä asianomaisen yhteisölain mukaan esimerkiksi ”osuuskuntalain tarkoittamiksi toimintakertomustiedoiksi” eikä siihen saisi sisällyttää mitään muita tietoja kuin ne, joita yhteisölaki nimenomaisesti edellyttää; näin menetellen vältettäisiin vaara siitä, että lukija sekoittaisi asiakirjan kirjanpitolain tarkoittamaan toimintakertomukseen. Asiakirjan ei ole tarpeen olla erillinen vaan sen mukaiset tiedot voidaan esittää esimerkiksi välittömästi kirjanpitolain mukaisten tilinpäätöksen liitetietojen jälkeen."

Lisäksi kohdassa 2.14.3.3. täsmennetään edellä esitettyä asunto-osakeyhtiön osalta: * "Asunto-osakeyhtiön on aina laadittava asunto-osakeyhtiölain mukainen toimintakertomus. Toisaalta, jos asunto-osakeyhtiö on KPL 3:9.2 §:ssä tarkoitettu ns. pieni kirjanpitovelvollinen, se voi päättää, ettei se laadi kirjanpitolain tarkoittamaa toimintakertomusta. Tällöin sen kuitenkin tulee antaa toimintakertomuksena – – osakeyhtiölain (624/2006) ja asunto-osakeyhtiölain edellyttämät tiedot. Kuten edellä luvussa 2.1 on esitetty, tämä asiakirja tulisi selvyyden vuoksi nimetä ”asunto-osakeyhtiölain tarkoittamiksi toimintakertomustiedoiksi” eikä siihen saisi sisällyttää mitään muita tietoja. Asiakirjan ei ole tarpeen olla erillinen vaan sen mukaiset tiedot voidaan esittää esimerkiksi välittömästi tilinpäätöksen liitetietojen jälkeen."

Kohdassa 2.2. todetaan vielä seuraava pienen kirjanpitovelvollisen päätösvallasta toimintakertomuksen vapaaehtoisessa laatimisessa:* "Sellaisen pienen kirjanpitovelvollisen, joka päättää laatia KPL 3:1.6 §:n mukaisen toimintakertomuksen, on esitettävä lainkohdan tarkoittamat tiedot täydellisinä. Selvyyden vuoksi kirjanpitolautakunta painottaa, että pieni kirjanpitovelvollinen ei voi valita niistä toimintakertomukseensa vain yksittäisiä seikkoja oman harkintansa mukaan." * "Sama koskee tilannetta, jossa pieni kirjanpitovelvollinen vapaaehtoisesti esittää toimintakertomuksessaan myös KPL 3:1.5 §:ssä tarkoitetut tunnusluku- ja muut tiedot – –: Lainkohdassa säädetyistä tiedoista on esitettävä tällöin kaikki." 

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto

3.1. Pieni kirjanpitovelvollinen, joka ei laadi toimintakertomusta

3.1.1. Kirjanpitolain 3:9.2 §:ssä tarkoitettu pieni kirjanpitovelvollinen voi jättää KPL 3:1.5 ja 3:1.6 §:ssä tarkoitetun toimintakertomuksen laatimatta. Jos tällainen pieni kirjanpitovelvollinen haluaa lisäksi esittää toimintakertomusta laatimatta sellaisia muita tietoja toiminnastaan, joita säännökset eivät edellytä toimintakertomukselta, ovat nämä muut tiedot KPL 3:1.1 §:n 3 kohdassa tarkoitettuja liitetietoja, jotka sisältyvät tilinpäätökseen. Kirjanpitolain ja -asetuksen (1339/1997) säännökset liitetiedoista eivät ole tyhjentäviä, joten kirjanpitovelvollisella on oikeus ja velvollisuus KPL 3:2.1 §:n nojalla esittää liitetietoina sellaiset lisätiedot, jotka ovat tarpeen oikean ja riittävän kuvan antamiseksi kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

3.1.2. Jos edeltävässä kohdassa 3.1.1 kuvatussa tilanteessa sellainen asunto-osakeyhtiö – joka KPL 3:9.2 §:n tarkoittamana pienenä kirjanpitovelvollisena ei laadi toimintakertomusta – haluaa esittää asunto-osakeyhtiölain 78 §:ssä tarkoitettujen tietojen yhteydessä lausuntopyynnössä kuvattuja muita tietoja toiminnastaan, kirjanpitolautakunta suosittaa, että asianomainen asiakirja otsikoidaan esimerkiksi "asunto-osakeyhtiölain tarkoittamat toimintakertomustiedot ja liitetiedot asunto-osakeyhtiön toiminnasta". Tämä asiakirja on luonteeltaan KPL 3:1.1 §:n tarkoittama tilinpäätökseen kuuluva liitetieto, joka voidaan esittää tilinpäätöksen muiden liitetietojen jälkeen. Jos se laaditaan erillisenä asiakirjana, on laatimisessa ja julkistamisessa noudatettava KPL 3:3 – 3:11 §:ää, jotta se kuuluisi tilinpäätökseen.

3.2. Pieni kirjanpitovelvollinen, joka laatii vapaaehtoisesti toimintakertomuksen

3.2.1. Jos pieni kirjanpitovelvollinen laatii vapaaehtoisesti toimintakertomuksen, sen tulee sisällyttää siihen kaikki KPL 3:1.6 §:ssä edellytetyt tiedot. Oikean ja riittävän kuvan antamiseksi KPL 3:2.1 §:n tarkoittamalla tavalla tällainen kirjanpitovelvollinen voi ilmoittaa toimintakertomuksessaan myös muuta informaatiota toiminnastaan.

3.2.2. Edellä kohdassa 3.2.1 tarkoitettu informaatio ei sinänsä velvoita pientä kirjanpitovelvollista ilmoittamaan toimintakertomuksessaan myös KPL 3:1.5 §:n mukaisia tietoja; lain 3:1.6 §:n toisesta virkkeestä ilmenee, että KPL 3:1.5 § on tahdonvaltainen säännös, jonka soveltaminen on pienen kirjanpitovelvollisen omassa harkinnassa.

3.2.3. Tahdonvaltaisuudesta myös johtuu, että pieni kirjanpitovelvollinen voi oikean ja riittävän kuvan antamiseksi esittää toimintakertomuksessaan yhden tai useamman KPL 3:1.5 §:ssä nimetyn tiedon ilman, että se velvoittaisi muiden viimeksi mainitussa lainkohdassa tarkoitettujen tietojen esittämiseen, jos nämä eivät ole olennaisia oikean ja riittävän kuvan antamiseksi. Toimintakertomusyleisohjeen kohdan 2.2 toista kappaletta ei siten ole tarkoitettu velvoittamaan pientä kirjanpitovelvollista ilmoittamaan KPL 3:1.5 §:n mukaisista tiedoista niitä, jotka ovat asianomaisen kirjanpitovelvollisen toiminnan kannalta epäolennaisia KPL 3:2.1 §:ssä tarkoitetun oikean ja riittävän kuvan antamiseksi.

3.3. Vastaukset lausuntopyynnössä yksilöityihin kysymyksiin

3.3.1. Vastaus 1. kysymykseen. Asunto-osakeyhtiö voi antaa asunto-osakeyhtiölain 72 §:ssä tarkoitetut tiedot yhtiövastikkeen käytöstä sekä talousarvion toteutumisesta kirjanpitolainsäädännön edellyttämien liitetietojen yhteydessä edellyttäen, että asianomainen asunto-osakeyhtiö on KPL 3:9.2 §:ssä tarkoitettu pieni kirjanpitovelvollinen. Tällöin ne on yleisohjeessa esitetyllä tavalla tarkoituksenmukaista nimetä "asunto-osakeyhtiölain tarkoittamiksi toimintakertomustiedoiksi"

3.3.2. Vastaus 2. – 4. kysymykseen. Jos asunto-osakeyhtiö, joka on KPL 3:9.2 §:ssä tarkoitettu pieni kirjanpitovelvollinen, haluaa laatia toimintakertomuksen, se voi laatia sen KPL 3:1.6 §:n edellyttämin tiedoin; tällöin mainitussa lainkohdassa tarkoitetuista tiedoista on esitettävä kaikki. Kirjanpitolain 3:2.1 §:ssä tarkoitetun oikean ja riittävän kuvan antamiseksi tällaiseen toimintakertomukseen voidaan sisällyttää myös yhtiön toimintaan liittyvää muuta informaatiota, jota on kuvattu lausuntopyynnössä (edellä 1. kohta). Asianomainen informaatio ei sinänsä velvoita asunto-osakeyhtiötä ilmoittamaan toimintakertomuksessaan myös KPL 3:1.5 §:ssä tarkoitettuja tietoja. Lisäksi asunto-osakeyhtiö pienenä kirjanpitovelvollisena voi oikean ja riittävän kuvan antamiseksi esittää toimintakertomuksessaan yhden tai useamman KPL 3:1.5 §:ssä nimetyn tiedon ilman, että se velvoittaisi muiden viimeksi mainitussa lainkohdassa tarkoitettujen tietojen esittämiseen, jos nämä eivät ole olennaisia oikean ja riittävän kuvan antamiseksi.