Utlåtande om behandling av erhållen försäkringsersättning i kommunernas och välfärdsområdenas bokföring

.

Nummer

150

Sökord

försäkring. bokföring.

1    Begäran om utlåtande

Kommunens idrottshall skadades så svårt i en eldsvåda att den inte kunde repareras, varför den revs. Balansvärdena för den förstörda idrottshallen, lösöret och utrustningen har kostnadsförts som nedskrivning. Kostnaderna för att riva idrottshallen har tidigare ersatts från försäkringen.
Enligt begäran om utlåtande förutsätter försäkringsersättning från försäkringsbolaget att det byggs en ny idrottshall. Ersättningen baseras i alla alternativ som nämns i beslutet på de faktiska byggkostnaderna och betalas ut i poster. Den första posten betalas ut när försäkringstagaren verifierar att byggarbetet har inletts. Följande post betalas ut när försäkringstagaren lämnar in en kostnadsutredning som visar att ersättningen enligt dagsvärdet har använts för byggandet. Ersättningsbeloppet överskriver de balansvärden som har kostnadsförts som nedskrivning.
Kommunen begär ett utlåtande av bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner om hur den försäkringsersättning som erhållits för den nedbrunna idrottshallen ska behandlas i kommunens bokföring. 
Bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning innehåller inte någon anvisning om hur erhållna försäkringsersättningar ska behandlas, och därför har nämnden beslutat att ge mer omfattande anvisningar om redovisningen av försäkringsersättningar än de som begärs. Utlåtandet tillämpas även vid välfärdsområdenas bokföring.

2    Motiveringar till utlåtandet

2.1    Försäkringsersättningens karaktär

I normalfallet ersätter försäkringen direkt skada på försäkringsobjektet samt kostnader som särskilt anges i försäkringsvillkoren. 

2.2    Redovisning av försäkringsersättning i bokföringen 

Varken de allmänna anvisningar eller utlåtanden som bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner har gett innehåller någon anvisning om hur försäkringsersättning som erhållits ska redovisas. 

Bokföringsnämnden har gett en allmän anvisning om bostadsaktiebolags och andra ömsesidiga fastighetsbolags bokföring, bokslut och verksamhetsberättelse. Enligt den allmänna anvisningen kan ersättning för reparationsutgifter i fråga om skadad egendom fås av den som orsakat skadan eller på basis av försäkring av försäkringsbolaget. Den ersättning som erhållits behandlas i bokföringen som en utgiftsöverföring som hänför sig till reparationsutgifterna. I bokslutet bör ersättningarna tas upp enligt prestationsprincipen. Bokföringsnämnden har gett ett utlåtande om behandling av ett skadefall i ett bostadsaktiebolag (2022/2022), i vilket det hänvisas till ovannämnda avsnitt i den allmänna anvisningen.

2.3    Bokföringsgrund

Enligt 2 kap. 3 § i bokföringslagen är grunden för bokföring av en utgift mottagande av en produktionsfaktor och grunden för bokföring av en inkomst överlåtelse av en prestation (prestationsprincipen).

2.3.1.    Bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av bokslut och verksamhetsberättelse för kommuner och samkommuner

Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av bokslut och verksamhetsberättelse för kommuner och samkommuner kan prestationsprincipen i egentlig mening tillämpas på utgifter och inkomster som hänför sig till mottagande av produktionsfaktorer eller överlåtelse av en prestation. Skatteinkomster, statsandelar, bidrag, understöd, ersättningar eller finansiella transaktioner, till exempel räntor, motsvaras inte av någon bestämd produktionsfaktor eller prestation i kommunens verksamhetsprocess. I välfärdsområdes- och kommunsektionens bokföringsanvisningar beskrivs det hur dessa poster ska hänföras till en viss räkenskapsperiod beroende på exempelvis vid vilken tidpunkt Skatteförvaltningen gör en utbetalning (skatteinkomster), och när en fordringsrätt (statsandelar, understöd) eller betalningsskyldighet (ersättningar, räntor) som grundar sig på lag, avtal eller bokslut uppstår. I fråga om detta slags affärshändelser rättas eller kompletteras en bokföring som gjorts enligt kontant- eller faktureringsprincipen så att den överensstämmer med prestationsprincipen, varvid något av kriterierna enligt bokföringsanvisningen iakttas.

2.3.2.    Bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions utlåtanden om bokföringsgrunden för erhållet understöd

Bokföringsnämnden har gett ett utlåtande om periodiseringen av offentlig finansiering av yrkesutbildning (KILA 2008/2020). Bokföringsnämnden konstaterar, i enlighet med de principer som framgår av tidigare utlåtanden (till exempel KILA 666/1983), att understöd som beviljats den bokföringsskyldige antecknas som intäkter för den räkenskapsperiod under vilken den bokföringsskyldige slutgiltigt erhållit dem. 

Bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektion har gett ett utlåtande om periodisering av statsunderstödet för kostnader som covid19-pandemin orsakat inom social- och hälsovården i kommunernas och samkommunernas bokföring (126/2021). Enligt utlåtandet är vid periodisering av riktade understöd den centrala principen att understödet hänförs till samma räkenskapsperiod då de utgifter som berättigar till understöd har uppstått eller då den slutliga rätten till understödet har uppkommit på något annat sätt. I enlighet med försiktighetsprincipen får inkomstbeloppet inte överskattas. Skillnaden mellan det belopp som tagits upp som understödsinkomst och det slutliga utbetalda understödet bokförs som inkomstjustering för den räkenskapsperiod då det understödsbelopp som betalas ut är känt.

2.3.3.    Bokföringsnämndens utlåtanden   

Bokföringsnämnden har gett ett utlåtande om bokföring av kundfordringar som hör till tidigare räkenskapsperioder och har bestridits (1827/2008). I utlåtandet tas det bland annat ställning till när kundfordringar är klara för bokföring. Om sannolikheten för att en prestation kommer att inflyta på en normal fordran som har upptagits i omsättningen överskrider 50 %, ska den upptas som fordran i balansräkningen. Enligt bokföringsnämnden är dock den situation som sökanden avser en situation som avviker från det normala. I utlåtandet anges det att om det vid tidpunkten för upprättandet av bokslutet på goda grunder är säkert (95–100 %) att ett sådant fordringskrav som avses i ansökan och som på ett osedvanligt sätt anknyter till affärsverksamheten kommer att vara framgångsrikt, är det förenligt med god bokföringssed att uppta fordran under ”Omsättning” i resultaträkningen och ”Kundfordringar” i balansräkningen. 

2.4    Innehållsbetoning, dvs. principen om att innehållet går före formen 

Till övriga allmänna bokslutsprinciper enligt 3 kap. 3 § i bokföringslagen hör bland annat att uppmärksamhet ska fästas vid affärshändelsernas faktiska innehåll och inte enbart vid deras juridiska form (innehållsbetoning). Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av bokslut och verksamhetsberättelse för kommuner och samkommuner avses med innehållsbetoning, dvs. principen om att innehållet går före formen, en allmän bokföringsprincip som överensstämmer med kravet på en rättvisande bild. Enligt principen ska en affärshändelses eller ett avtals faktiska karaktär beaktas när siffror som grundar sig på händelsen eller avtalet redovisas i resultaträkningen och balansräkningen. Uppmärksamhet bör fästas vid händelsernas faktiska innehåll och inte enbart vid deras juridiska form.

3    Utlåtande

3.1    Behandling av försäkringsersättning i bokföringen

Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner konstaterar i sitt utlåtande att behandlingen av försäkringsersättningar i bokföringen varierar beroende på vilka utgifter försäkringsersättningen täcker. Utgångspunkten är att försäkringsersättningen täcker de utgifter som skadan medför, även om grunden för det ersättningsbelopp som betalas ut till exempel är kostnaderna för att bygga en ny långvarig tillgång. Syftet med försäkringar är att förhindra att kostnader uppstår till följd av en skadehändelse.

3.1.1.    Ersättning för utgift till följd av skadehändelse

Försäkringsersättningen är en utgiftsöverföring då den täcker en utgift som kan specificeras och följer av en skadehändelse. Till sådana utgifter hör till exempel reparationsutgifter för iståndsättning av egendom, nedskrivningar av förstörd egendom, utgifter för rivning av skadad egendom, skadestånd som ska betalas samt övriga utgifter med kort verkningstid som upptas i resultaträkningen. Utgiftsöverföringen bokförs på kreditsidan på samma utgiftskonto som de utgifter som härrör från skadehändelsen har bokförts på. Det återstående saldot på utgiftskontot är differensen mellan utgifterna och försäkringsersättningen, med andra ord självrisken. Eftersom kostnadseffekten av försäkringsersättningen endast är självriskens belopp, är det sällan fråga om en post som ska upptas bland extraordinära utgifter. Ett undantag kan vara en situation där kommunen har en skadefond och självrisken i försäkringen är exceptionellt hög. 

Om beloppet av försäkringsersättningen överstiger beloppet av kostnaderna till följd av skadan och om användningen av försäkringsersättningen inte är begränsad, ska den del av ersättningen som överstiger utgifterna tas upp som intäkt i resultaträkningen. Den erhållna försäkringsersättningen är oftast inte en finansieringsandel för en investering, eftersom försäkringsersättningen används för att täcka sådana utgifter för förstörd egendom eller iståndsättning av egendom som orsakats av skadan och tas upp i resultaträkningen. 

Om ett villkor för försäkringsersättningen är anskaffning av en ny tillgång och om ersättningen täcker utgifterna för anskaffningen, bokförs försäkringsersättningen som en finansieringsandel för en investering till den del ersättningen överstiger de kostnader till följd av skadan som tas upp i resultaträkningen. Redovisningen av ersättningen påverkas inte av att grunden för ersättningsbeloppet är utgifterna för anskaffning av en ny ersättande tillgång. För att ersättningen ska bokföras som en finansieringsandel för en investering krävs det att kommunen inte själv har kunnat bestämma vad den använder försäkringsersättningen till.

3.1.2.    Inlösen av egendom 

Om försäkringsersättningen innebär att försäkringsbolaget löser in egendomen ska ersättningen bokföras på samma sätt som överlåtelse av egendom. Bokföringsvärdet för den egendom som ska ersättas, till exempel egendom som skadats så svårt att den inte kan repareras, dras av från balanskontot, den erhållna försäkringsersättningen tas upp på kassakontot eller som fordran och differensen mellan dessa är antingen överlåtelsevinst eller överlåtelseförlust. Oftast uppkommer en överlåtelseförlust i form av självrisken för skadehändelsen. Om avskrivningstiden för egendomen är kort och det värde som använts som ersättningsgrund är högre än bokföringsvärdet är det möjligt att transaktionen ger en överlåtelsevinst.

3.1.3.     Avbrottsersättningar  

Om försäkringsersättningen används för att täcka sådana allmänna utgifter för olägenhet eller avbrott i verksamheten som inte kan specificeras, ska försäkringsersättningen bokföras som inkomst i övriga verksamhetsintäkter. Eftersom de extra utgifterna för den ordinarie verksamheten tas upp under olika grupper bland omkostnaderna ska den erhållna ersättningen tas upp bland övriga verksamhetsinkomster. Om utgifterna kan identifieras ska ersättningen hanteras som en utkomstöverföring enligt punkt 1.

3.1.4.     Övriga synpunkter

Upplösning av en eventuell skadefond inom ramen för fondens stadgar är möjlig under räkenskapsperioden endast till den del som ingen försäkringsersättning har erhållits eller ersättningen inte räcker till för att täcka utgifterna för skadehändelsen.

3.2    Bokföringsgrund för försäkringsersättning

Försäkringsersättningar bokförs i enlighet med prestationsprincipen baserat på uppkomsten av fordran. Vid periodisering av försäkringserättningar är den centrala principen att ersättningen hänförs till samma räkenskapsperiod då de utgifter som berättigar till ersättning har uppstått eller då den slutliga rätten till ersättning har uppkommit på något annat sätt. 

Försäkringsersättningar som betalas i efterhand kan bokföras som resultatregleringar (aktiva) när ersättningen på goda grunder ska anses vara säker. Bedömningen av grunderna för hur säker ersättningen är är en bevisningsfråga som bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner inte tar ställning till. Eventuell försäkringsersättning som erhållits på förhand ska tas upp som resultatreglering (passiva) i balansräkningen, varifrån den tas bort och redovisas som en minskning av utgifter eller en inkomst i antingen resultaträkningen eller balansräkningen när de utgifter som berättigar till ersättningen uppkommer.

Om det inte finns några exakta uppgifter om beloppet av försäkringsersättningen ska det uppskattas i enlighet med försiktighetsprincipen för den räkenskapsperiod då de utgifter som ersätts uppstod. En precisering av det uppskattade beloppet så att det motsvarar det slutliga beloppet ska bokföras som en korrigering av utgiftsöverföringen eller inkomsten. I enlighet med försiktighetsprincipen får beloppet av försäkringsersättningen inte överskattas. 

3.3    Svar på sökandens fråga

Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner svarar dessutom separat på sökandens fråga baserat på de allmänna principer som det redogjorts för ovan.

I sökandens fall förutsätts det att det byggs en ny idrottshall för att försäkringsersättningen ska betalas ut, och den slutliga ersättningen fastställs utifrån de faktiska utgifterna för den ersättande byggnaden. Försäkringsersättningen täcker dock i realiteten de utgifter som skadan har orsakat försäkringstagaren, även om det har fastställts att grunden för ersättningsbeloppet utgörs av utgifterna för att bygga en ny idrottshall. Eftersom syftet med försäkringen är att förhindra att det till följd av skadan uppstår kostnader som ska tas upp i resultaträkningen, ska sökanden i resultaträkningen som en minskning av de kostnader som skadan har orsakat ta upp den del av försäkringsersättningen som motsvarar dessa kostnadsföringar. Den del av ersättningsbeloppet som överstiger de kostnader som har bokförts som utgifter till följd av skadan behandlas som en finansieringsandel för en investering. 

Vid periodiseringen av ersättningsbeloppet tillämpas de bokföringsprinciper som anges ovan i utlåtandet. Om sökanden anser att det på goda grunder är säkert att det byggs en ny idrottshall, vilket är en förutsättning för ersättning, kan den andel av ersättningsbeloppet som motsvarar de kostnader som tagits upp i resultaträkningen tas upp som fordran och en minskning av kostnaderna. Om byggprojektet trots allt inte genomförs tas fordran upp som en korrigering av utgiftsöverföringen. Till övriga delar tillämpas ovannämnda bokföringsprinciper.