Sähköliittymismaksujen kirjaamisesta

1. Hakemus

Hakija ( - ) on 7.11.2000 pyytänyt jäsenkuntansa puolesta lausuntoa hyvästä kirjanpitotavasta sähkön jakeluverkkoon liittyvien ei-palautettavien liittymismaksujen kirjaamisesta.

Hakeumuksen mukaan lautakunnan kannanotolla asiaan on merkittävä vaikutuksensa paitsi yleisesti koko toimialan kirjanpidollisiin käytäntöihin, myös suhteessa eri yhteisöissä aloitettavien, sähkömarkkinalainsäädännön odotettavissa olevista muutoksista aiheutuvien yhtiöittämis- tai liikelaitostamistarpeiden toteuttamisessa.

1.1. Tausta. Hakemuksen mukaan liittymismaksuilla on ollut aiemmin, maata sähköistettäessä, hyvinkin keskeinen rooli sähköverkon rakentamisen rahoituksessa. Nykyisin tilanne on muuttunut ja uusien liittymismaksujen merkitys pienentynyt aiempaan verrattuna.

Hakijan jäsenkunnassa pohditaan mahdollista aiemman käytännön muutosta siten, että uudet liittymissopimukset tehtäisiin siirto- ja palautuskelpoisuuden osalta ehdoilla, joiden mukaan liittyjällä on liittymissopimuksen siirto-oikeus, mutta jakeluverkon haltijalla ei ole liittymismaksun palautusvelvollisuutta, jos liittymissopimus päättyy.

Kauppa- ja teollisuusministeriön asettama sähkömarkkinalain mukaista eriyttämistä käsitellyt työryhmä ("Sähköliiketoimintojen eriyttämistyöryhmä 2 ", kauppa- ja teollisuusministeriön työryhmä- ja toimikuntaraportteja 8/2000) on esittänyt, että sähkömarkkinalain mukaan eriytettävistä toiminnoista verkkoliiketoiminnan varat ja velat, oikeudet ja vastuut tulisi siirtää sähkön myynti- ja tuotantotoiminnoista erilliseen yhtiöön. Mietinnön mukaan velvoite voitaisiin kunnallisessa toimintaympäristössä täyttää siirtämällä toiminta erilliseen liikelaitokseen. Näiden "yksiköitettyjen" toimintojen taserakenteen kannalta on keskeistä saada selville liittymismaksujen hyvän kirjanpitotavan mukainen kirjanpidollinen käsittely. Työryhmän mietinnössä suositellaan (s. 76) ehdotettujen muutoksien voimaantuloa vuoden 2002 tai 2003 alusta lukien. Tämä merkitsee, että hakijan edustamissa jäsenorganisaatioissa joudutaan valmistelemaan asiaan liittyviä ratkaisuja ehkä hyvinkin nopeasti.

Kauppa- ja teollisuusministeriön työryhmän työ koski nimenomaisesti sähkömarkkinalain mukaista eriyttämistä. Näin ollen työryhmän ehdotukset ja suositukset eivät sellaisenaan koske kaukolämpöverkkoja.

1.2. Sähkön jakeluverkkoon liittyvältä perittävä liittymismaksu. Sähkömarkkinalain 9 § 2 momentin mukaan sähkön jakeluverkon haltijan tulee kohtuullista korvausta vastaan liittää verkkoonsa sähkönkäyttöpaikat ja sähköntuotantolaitokset. Liittyjän ja jakeluverkon haltijan väliset oikeudet ja velvollisuudet määritellään osapuolten välillä solmittavassa liittymissopimuksessa. Liittymissopimuksen sisältöä koskevia säännöksiä on sähkömarkkinalaissa (SML 386/95, merkityksellisiltä osin muutettu 466/1999) ja kauppa- ja teollisuusministeriön antamissa liittymisehdoissa (KTMp 781/95). Sähkömarkkinalain vuoden 1999 muutoksen edellyttämien uusien liittymisehtojen valmistelu on alan yhteistyönä juuri päättynyt ja uudet suositellut liittymisehdot lähetetty alan käyttöön otettaviksi 31.10.2000 (Sähköverkkoon liittymisen ehdot LE2000).

Sähkön jakeluverkon haltija veloittaa sähköverkkoon liittyvältä asiakkaalta (liittyjältä) liittymismaksun. Liittymismaksu oikeuttaa liittymissopimuksen mukaiseen pääsyyn verkonhaltijan verkkoon. Liittymismaksu kattaa uuden liittyjän laskennallisen osuuden verkonhaltijalle verkosta aiheutuvista kustannuksista. Useimmissa tapauksissa liittymismaksun suuruus saadaan suoraan jakeluverkon haltijan julkaisemasta liittymismaksuhinnastosta.

Joskus liittyjän sähkönkäyttöpaikka sijaitsee kuitenkin niin kaukana olemassa olevasta sähkön jakeluverkosta, että tätä asiakasta varten joudutaan jakeluverkkoa laajentamaan tai vahvistamaan suuremmin kustannuksin kuin taulukon mukainen liittymismaksu on. Sama tilanne voi koskea useaa liittyjää yhdessä. Tällöin em. rajan ylittävä määrä tai - usean liittyjän tapauksessa - liittyjän osuus yhteenlasketusta ylittävästä määrästä lisätään perittävään liittymismaksuun (ns. korotettu liittymismaksu). On huomattava, että korotetun liittymismaksun tarve ja laskentaperiaatteet vaihtelevat eri jakeluverkon haltijoilla. Korotettu liittymismaksu voi riippua esimerkiksi siitä, kuinka kaukana olemassa olevasta sähkönjakeluverkosta uusi liitettävä kohde on. Liittymismaksuhinnaston ehdot voivat olla esim. sellaiset, että yli jonkin metrimäärän etäisyydellä oleville kohteille lasketaan korotettu liittymismaksu tapauskohtaisesti.

Liittymisehdoissa lisäliittymismaksu tarkoittaa sellaista maksua, joka veloitetaan silloin, kun jo olemassa olevan liittymän sähkön tarve lisääntyy liittymissopimuksessa sovittua suuremmaksi. Tällöin verkonhaltija veloittaa liittyjältä lisäliittymismaksun. Lisäliittymismaksu voi olla joko suoraan liittymismaksuhinnastosta laskettavissa oleva tai - etäällä olevien liittymien osalta - myös laajennustyön kustannuksiin perustuva.

Hakijan jäsenyritysten perimät liittymismaksut (myös mahdolliset korotetut liittymismaksut ja lisäliittymismaksut) ovat nykyisin pääsääntöisesti sekä palautus- että siirtokelpoisia. Näissä liittymismaksuissa jakeluverkon haltijan tulee palauttaa liittymismaksu liittymänomistajan niin vaatiessa (ja lopettaessa sähkön käytön) tässä liittymässä. Liittymismaksun siirtokelpoisuus puolestaan turvaa liittyjälle mahdollisuuden siirtää liittymä toiselle henkilölleesimerkiksi kiinteistökaupan yhteydessä ilman jakeluverkon haltijan suostumusta ja ilman uuden liittymismaksun maksamista, muiden ehtojen (kuten liittymän teho tai pääsulakkeen koko) pysyessä samoina.

1.3. Kaukolämpöverkkoliittymästä perittävä liittymismaksu. Kaukolämpöliittymien osalta sopimusjärjestelyt ja menettelytavat ovat hakemuksen mukaan pääsääntöisesti samankaltaisia kuin sähköliittymien. Liittyjältä peritään niin ikään korotettu liittymismaksu ja lisäliittymismaksu taulukkoliittymismaksun sijasta tai lisäksi vastaavissa tilanteissa sähköverkkotoiminnassa. Myös kaukolämpöverkon liittymismaksun suuruus määräytyy samoilla perusteilla kuin edellä on kerrottu sähköverkkojen osalta. Kaukolämpöverkon liittymismaksut ovat siirtokelpoisia ja pääsääntöisesti myös palautuskelpoisia.

1.4. Liittymissopimuksen oikeudellinen luonne. Liittymissopimuksellaan liittyjä varaa tietyn sähköverkon siirtokapasiteetin liittämiskohtaansa asti. Oikeutta voidaan pitää abstraktina. Sitä ei ole kytketty esimerkiksi mihinkään tiettyyn johtoreittiin tai muihin nimettyihin teknisiin ratkaisuihin. jakeluverkon haltija voi muuttaa myöhemmin oman verkkonsa järjestelyjä.

Liittymissopimuksia koskevat perussäännökset ovat sähkömarkkinalain uudessa sähkömarkkinoiden sopimuksia koskevassa 6 a luvussa (lisätty lakiin muutoksella 466/1999).Luvun säännökset ovat kuluttajan hyväksi pakottavia. Yritysliittyjien osalta liittyjä ja jakeluverkon haltija voivat periaatteessa joiltain osin sopia poikkeuksista myös liittyjän vahingoksi, mutta poikkeamiset ovat äärimmäisen harvinaisia.

Liittymissopimuksen siirtokelpoisuutta edellytetään ainakin välillisesti lain 25 §:ssä, jonka 1. kohdan mukaan "jos liittymissopimus siirretään, siirronsaajaan sovelletaan, mitä liittyjästä säädetään". Lyhytaikaisia sähköntarpeita varten voidaan tehdä tilapäisiä liittymissopimuksia, joista ei kuitenkaan yleensä kanneta liittymismaksua.

Vain liittyjällä on lain mukaan oikeus irtisanoa liittymissopimus (25g §). Jakeluverkon haltijalle ei tältä osin voida edes yritysliittyjien osalta sopia irtisanomisoikeutta. Jakeluverkon haltijan oikeudesta purkaa sopimus liittyjän sopimusrikkomuksen tapauksessa on puolestaan säädetty lain 27i §:ssä.

Liittyjän keskeisin sopimusvelvollisuus on liittymismaksun suorittaminen. Liittymismaksu suoritetaan kerran ja sen jälkeen tätä velvollisuutta ei enää voi rikkoa. Toinen suhteellisen harvoissa tapauksissa realisoituva maksuvelvollisuus koskee liittymän ylläpidon kustannusten suorittamista, jollei liittymässä käytetä sähköä. Muut velvollisuudet liittyvät sähkölaitteistojen teknisen kunnon ylläpitoon.

Edellä olevan perusteella hakija katsoo, että liittyjän oikeus liittyä sähköverkkoon on hyvin pysyvä riippumatta siitä, onko liittymismaksu siirtokelpoisuuden lisäksi myös palautuskelpoinen vai ei.

Mainitun 27i §:n yksityiskohtaisissa perusteluissa mainitaan, että liittymismaksu voi olla vain siirtokelpoinen tai palautus- ja siirtokelpoinen.

1.5. Sähköyhtiöiden/-laitosten noudattama kirjauskäytäntö. Hakija kertoo, että valtaosa sähköyhtiöistä oli vakiintuneesti kirjannut palautuskelpoiset liittymismaksut taseeseen omana nimikkeenään oman ja vieraan pääomaan väliin omaksi eräkseen. Käytäntö on kuitenkin muuttunut kirjanpitolautakunnan annettua kaukolämpöverkoston siirto- ja palautuskelpoisia liittymismaksuja koskevan päätöksensä 1999/1566, jossa kyseisten maksujen katsottiin kuuluvan taseen muihin velkoihin erillisenä alanimikkeellä.

Ei-palautuskelpoiset maksut, jotka olivat vallitsevia kunnallisissa sähkölaitoksissa, puolestaan kirjattiin aiemmin vakiintuneesti näiden tuloslaskelmaan tuotoiksi. Tässäkin suhteessa käytäntöön on tuonut muutoksen jäljempänä mainittu kirjanpitolautakunnan kuntajaoston 1999 antama yleisohje, jossa siirtokelpoisten maksujen suorasta tuloutuksesta pääsääntöisesti luovuttiin.

1.6. Hakijan kysymysten yksilöinti. Hakija kiinnittää huomiota siihen, että kirjanpitolautakunnan kuntajaosto on antanut marraskuussa 1999 kunnan ja kuntayhtymän liikelaitoksen ja taseyksikkönä käsiteltävän rahaston kirjanpidollista käsittelyä koskevan yleisohjeen. Tämän yleisohjeen (s. 12-13) mukaan kunnallisen energialaitoksen saamat liittymismaksut, jotka ovat siirtokelpoisia mutta eivät palautettavia, merkitään taseen omaan pääomaan sisältyvään liittymismaksurahastoon tai hyvityksenä käyttöomaisuuteen. Palautuskelpoiset liittymismaksut puolestaan suositellaan merkittäviksi taseeseen erän Liittymismaksut ja muut velat erillisenä alanimikkeenä.

Hakija katsoo, että toimialakohtaisen hyvän kirjanpitotavan tulee määräytyä kaikissa yhteisömuodoissa, kunnallinen toiminta mukaan lukien, samoin perustein. Hyvä kirjanpitotapa ei hakijan käsityksen mukaan voi vaihdella yhteisömuodon mukaan.

Edellä esitetyn perusteella hakija täsementää kysymyksensä seuraavasti:
1. Voidaanko kirjanpitolautakunnan kuntajaoston antaman kunnan ja kuntayhtymän liikelaitoksen ja taseyksikkönä käsiteltävän rahaston kirjanpidollista käsittelyä koskevan yleisohjeen sisältämää ohjetta ei-palautuskelpoisten liittymismaksujen (niin taulukkoliittymismaksu, lisäliittymismaksu kuin myös korotettu liittymismaksu) käsittelystä soveltaa kaikkien kirjanpitovelvollisten jakeluverkon haltijoiden kirjanpidossa kirjaamalla liittymismaksut taseeseen vapaaseen omaan pääomaan erilliseen liittymismaksurahastoon? Kirjanpitovelvollinen jakeluverkon haltija voi tässä yhteydessä harjoittaa toimintaansa missä yhteisömuodossa tahansa, ei siis pelkästään kunnallisena liikelaitoksena.

2. Muuttuuko liittymismaksujen käsittely silloin, kun kirjanpitovelvollisena on osuuskunta, johon liittymismaksun maksajalla on oikeus muttei velvollisuutta liittyä jäseneksi?

2. Lausunnon perustelut

2.1. Kirjanpitolain säännökset. Kirjanpitolain (1336/1997) 5:1 §:n ensimmäisen virkkeen mukaan "tilikauden tulot kirjataan tuotoiksi tuloslaskelmaan."

2.2 Tilinpäätösdirektiivin määräykset. Neljännen yhtiöoikeudellisen direktiivin (tilinpäätösdirektiivi) 78/660/ETY 28 artiklan mukaan määritellään nettoliikevaihtoon kuuluvaksi "yhtiön tavanomaiseen toimintaan liittyvien tuotteiden myynnistä ja palvelujen tarjoamisesta saatavat tuotot".

2.3 IAS-suositukset. Kansainvälisessä liikevaihtoa koskevassa tilinpäätössuosituksessa IAS 18:n (Revenues) liitteen kohdassa 17 otetaan kantaa siihen, kuinka liittymis- ja vastaavat palvelujen tarjoamisesta saadut maksutulot (Initiation, entrance and membership fees) tulee tulouttaa:

"Revenue recognition depends on the nature of the services provided. If the fee permits only membership, and all other services or products are paid for separately, or if there is a
separate annual subscription, the fee is recognised as revenue when no significant uncertainty as to collectability exists. If the fee entitles the member to services or publications to be provided during the membership period, or to purchase goods or services at prices lower than those charged to non members, it is recognised on a basis that reflects the timing, nature and value of the benefits provided."

2.4. Kirjanpitolautakunnan aikaisemmat lausunnot. Lausunnossa 540/1982 kirjanpitolautakunta on todennut mm.seuraavan liittymismaksuista, jotka ovat siirto-, mutta eivät palautuskelpoisia:

"Hakemuksessa tarkoitettu liittymismaksu tulee hakijalle lopullisena korvauksena kiinteistön omistajan tai haltijan saamasta oikeudesta liittyä hakijan rakentamaan kaukolämmitysverkkoon sekä liittymisjohdosta, jonka hakija on liittymissopimuksen mukaan velvollinen rakentamaan. Liittymismaksu ei ole osakkeenomistajan pääomasuoritus yhtiölle. Näillä perusteilla hakijan perimä liittymismaksu on tuloa, joka realisoituu, kun liittyjän kiinteistö on sopimuksen mukaisesti liitetty kaukolämmitysverkkoon."

Sittemmin kirjanpitolautakunta on ottanut lausunnossaan 1566/1999 kantaa myös siirto- ja palautuskelpoiseen liittymismaksuun:

" Kaukolämpöverkoston siirto- ja palautuskelpoiset liittymismaksut kuuluvat luonteensa perusteella merkittäviksi

taseen vastattaviin vieraan pääoman ryhmään sisältyvään erään "Muut velat". Tase-erän nimikkeenä suositellaan käytettäväksi kirjanpitoasetuksen 1 luvun 11 §:n mahdollistamalla tavalla toiminnan luonnetta paremmin kuvaavaa nimikettä "Liittymismaksut ja muut velat". Liittymismaksut ovat olennainen ja luonteeltaan poikkeuksellinen erä, koska niihin sisältyy sekä oman että vieraan pääoman piirteitä. Näin ollen niiden erillinen esittäminen on perusteltua oikean ja riittävän kuvan antamiseksi ja tase-erien selventämiseksi, ja ne suositellaan esitettäväksi kirjanpitoasetuksen 1 luvun 9 §:n mahdollistamalla tavalla edellä mainitun erän erillisenä alanimikkeenä."

Kirjanpitolautakunta on ottanut kantaa oman ja vieraan pääoman väliseen rajanvetoon lausunnossaan 1459/1997 asumisoikeusmaksuista. Lausunnon perusteella asumisoikeusyhdistyksen taseessa asumisoikeusmaksut merkitään omaan pääomaan mm. siitä syystä, että asumisoikeusmaksujen asema on takasijainen muihin velkoihin nähden asumisoikeusyhdistyksistä annetun lain (1072/1994) 73.2 §:n nojalla. Tämä säännös ei kuitenkaan koske muita asumisoikeustaloja omistavia yhteisöjä, joten niiden taseessa asumisoikeusmaksut merkitään vieraaseen pääomaan.

Kirjanpitolautakunta on edelleen ottanut kantaa lausunnossaan 1561/1999 siirtovelkojen ja muiden velkojen väliseen rajanvetoon tilinpäätösdirektiivin vastaavan määritelmän pohjalta. Lausunnossa viitataan kirjanpitolain uudistamistyöryhmä 1995:n raporttiin (KTM 8/1996, osa I, s.95-96), jossa todetaan direktiivin 21 artiklan erän "Accruals and deferred income" vastaavan vanhan kirjanpitoasetuksen erää "Siirtovelat" ja käsittävän mm. ennen tilikauden päättymistä maksuperusteisesti saadut, mutta tulevalla tilikaudella suoriteperusteisesti toteutuvat tulot.

Lautakunnan kannanoton mukaan taseen siirtovelkoihin merkitään tulojen ja menojen jaksottamiseen liittyvät laskennalliset erät. Näitä ovat esimerkiksi lomapalkat ja muut tilikaudelta maksamatta olevat palkat henkilösivukuluineen sekä erä, joka johtuu tuloverojen jaksottamisesta suoriteperustetta vastaavalla tavalla. Samoin vuosi- ja muut alennusvelat sekä korko- ja vuokravelat luetaan siirtovelkoihin. Taseen muihin velkoihin merkittävät erät ovat lautakunnan r
ajanvedon mukaan velkoja, jotka perustuvat esim. velkakirjaan, verolippuun tai muuhun velan summan ja velkojan osoittamaan dokumenttiin.

2.5. Ruotsin kirjanpitolautakunnan (Bokföringsnämnden) lausunto.

Bokföringsnämnden on lausunnossaan BFN U 93:2 ottanut sähköliittymismaksujen kirjaamiseen tilanteessa, jossa asiakkaan saamana vastikkeena on pelkästään pääsy liittymään, välitöntä tulouttamista puoltavan kannan toteamalla muun muassa:
"Även om abonnenterna genom anslutningsavgifterna bidrar till energibolagets finansiering av en investering saknas anledning att som anskaffningsvärde för investeringen ta upp annat belopp än hela utgiften. Av detta följer att anslutningsavgifterna skall intäktföras i bolaget".

2.6. Kirjanpitolautakunnan kannanotto. Kirjanpitolautakunta katsoo, että liittymismaksuihin liittyy sekä oman että vieraan pääoman piirteitä. Oman pääoman luonteiselle sijoitukselle luonteenomaisena on pidetty mm. sitä, ettei sijoitukseen liity takaisinmaksuvelvollisuutta ja että se tuo omistusosuuden yrityksessä. Myös saamisoikeuksien etuoikeusjärjestystä käytetään arviointikriteerinä.

Hakemuksen tarkoittamista liittymismaksuista ne, jotka ovat siirto- ja palautuskelpoisia, kuuluvat luonteensa perusteella merkittäviksi taseen vastattaviin vieraan pääoman ryhmään sisältyvään erään "Muut velat". Tase-erän nimikkeenä kirjanpitolautakunta suosittelee käytettäväksi kirjanpitoasetuksen 1:11 §:n mahdollistamalla tavalla toiminnan luonnetta paremmin kuvaavaa nimikettä "Liittymismaksut ja muut velat". Koska liittymismaksut ovat olennainen ja luonteeltaan poikkeuksellinen erä, on niiden erillinen esittäminen perusteltua oikean ja riittävän kuvan antamiseksi ja tase-erien selventämiseksi. Tämän vuoksi kirjanpitolautakunta suosittelee niiden esittämistä joko kirjanpitoasetuksen 1:9 §:n mahdollistamalla tavalla edellä mainitun tase-erän erillisenä alanimikkeenä tai taseen liitetiedoissa.

Sen sijaan liittymismaksut, jotka ovat siirtokelpoisia mutta eivät palautettavia, voidaan katsoa lopulliseksi korvaukseksi maksun suorittajan liittymisestä jakeluverkkoon. Kyseessä on liittyjän osalta asiakassuhteeseen perustuva suoritus eikä omistussuhteeseen liittyvä pääomasuoritus. Edellä mainitussa kirjanpitolautakunnan kuntajaoston yleisohjeessa vuodelta 1999 on toisaalta painotettu tällaisen liittymismaksun omaan pääomaan rinnastettavaa luonnetta. Kirjanpitolautakunta kuitenkin katsoo, ettei liittymismaksun pelkkä siirtokelpoisuus ilman palautusvelvollisuutta muodosta erityistä perustetta poiketa kirjanpitolain 5:1 §:n 1 virkkeen pääsäännöstä, jossa tilikauden tuotot määrätään kirjattavaksi tuloslaskelmaan. Sanotunlaiset liittymismaksut voidaan myös lukea luonteeltaan kuuluvaksi tilinpäätösdirektiivin 28 artiklassa tarkoitettuihin yhtiön tavanomaiseen toimintaan liittyväksi palvelujen tarjoamiseen liittyväksi tuotoksi. Liittymismaksujen välitöntä tulouttamista jaksottamisen sijaan puoltaa suoritteen

oikeudellinen luonne. Liittymismaksu on kertaluonteinen erä, jonka suorittamalla liittyjä saa ainoastaan oikeuden liittyä jakeluverkkoon. Varsinaisesta verkkopalvelusta kuten sähkönsiirrosta liittyjää laskutetaan erikseen. Edellä mainitun perusteella kirjanpitolautakunta pitäytyy vanhassa kannassaan

(lausunto 540/1982) ja katsoo, että siirtokelpoiset, mutta ei-palautettavat liittymismaksut tulee kirjata tuloslaskelmaan tuotoiksi. Verkonhaltija tulouttaa saamansa liittymismaksut siinä vaiheessa, kun liittymissopimus on tullut voimaan ja johtanut sähköntoimituksen aloittamiseen.

Korotettu liittymismaksu voidaan hakijan mukaan periä liittyjältä silloin, kun jakeluverkkoa joudutaan esim. poikkeuksellisen etäisyyden tai asiakkaan haluaman toimitusvarmuuden vuoksi laajentamaan tai vahvistamaan suuremmin kustannuksin kuin taulukon mukainen liittymismaksu on. Vastaavasti lisäliittymismaksu voidaan veloittaa asiakkaalta silloin, kun tämän sähköntarve lisääntyy liittymissopimuksessa sovittua suuremmaksi. Kirjanpitolautakunta katsoo, että kummassakaan tapauksessa liittymismaksun oikeudellinen luonne ei muutu. Korotetussa liittymismaksussa kyse on asiakaskohtaisesta liittymissopimuksen erityishinnoittelusta, jossa suorite eli liittymisoikeus verkkoon ei muutu. Lisääntyneen sähköntarpeen aiheuttamaa lisäliittymismaksua, joka peritään liittymän koon suurentamisen perusteella, voidaan puolestaan pitää alkuperäisen liittymismaksun tarkistamisena lisääntynyttä sähkönkulutusta vastaavaksi. Tässä tapauksessa lisämaksu voidaan katsoa asiakkaan suoritukseksi liittyä kapasiteetiltaan suurempaan jakeluve
rkkoon. Sekä korotettua että lisäliittymismaksua käsitellään kirjanpidollisesti riippuen niiden siirto- ja palautuskelpoisuudesta samalla tavalla kuin varsinaista liittymismaksua.

Kirjanpitolautakunta ei pidä merkityksellisenä kirjanpitovelvollisen oikeudellista muotoa, sillä yhteisölainsää-dännössä ei ole säädetty liittymismaksuja etuoikeudeltaan poikkeaviksi (ts. etu- tai takasijaisiksi) muihin velkoihin nähden. Tämän vuoksi edellä selostettu merkitsemistapa koskee myös osuuskuntia.

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto

Sähkön jakeluverkkoon liittyvistä liittymismaksuista ne, jotka ovat siirto- ja palautuskelpoisia, merkitään taseen vastattaviin vieraan pääoman ryhmään sisältyvään erään "Muut velat". Tase-erän nimikkeenä suositellaan käytettäväksi "Liittymismaksut ja muut velat". Liittymismaksujen erillinen esittäminen joko taseessa tai liitetiedoissa on perusteltua oikean ja riittävän kuvan antamiseksi ja tase-erien selventämiseksi.

Liittymismaksut, jotka ovat siirtokelpoisia mutta eivät palautettavia, tulee kirjata tuloina tilinpäätöksessä tuotoiksi.

Korotettua liittymismaksua ja lisäliittymismaksua käsitellään kirjanpidollisesti samalla tavalla kuin varsinaista liittymismaksua.