Om tillämpning av livscykelmodellen på ett vägprojekt

1. Ansökan 

1.1. Bakgrund. Sökande ( - - - , härefter serviceproducenten) är ett privatägt företag i byggnadsbranschen, vars ändamål är att planera, bygga, finansiera och underhålla bl.a. offentliga infrastrukturprojekt.  Sökande deltar i stora investeringsprojekt, av vilka en del projekt grundar sig på avtal enligt den s.k. livscykelmodellen. 

Sökande har för avsikt att delta i ett statligt eller kommunalt (härefter beställaren) vägprojekt som följer livscykelmodellen. I praktiken deltar bolaget i projektet genom att grunda ett separat projektbolag (härefter även serviceproducenten), som lämnar in en offert inom ramen för beställarens offerttävling och ansvarar för att avtalsskyldigheterna uppfylls.

1.2.  Beskrivning av livscykelmodellen 

Livscykelmodellen och projekt som lämpar sig för modellen

Med livscykelmodellen avses förverkligandet av infrastrukturprojekt inom den offentliga sektorn så att beställaren konkurrensutsätter och beställer planeringen, byggandet, finansieringen och underhållet (totalskötselservice) för en allmän väg av en privat serviceproducent. För dessa projekt är det typiskt att de kommer att vara tillgängliga för offentligt bruk och att det inte finns någon egentlig eftermarknad för dem. Beställaren behåller de myndighetsuppgifter som är definierade i lagen samt bestämmanderätten över den önskade tjänsten. Beställaren ställer tidtabellsmässiga, tekniska och strukturella krav på projektet, men också specifika krav på servicenivån.

I praktiken tar serviceproducenten på sig ansvaret för de avtalade uppgifterna för hela avtalsperioden mot en totalskötselserviceavgift. Avtalsperioden kan löpa till och med 30 år. Serviceproducenten skall förverkliga planerna enligt de krav som är uppställda i avtalet. I betalningsgrunderna utgår man från kunden och den uppnådda kvaliteten avgör i sista hand den ersättning som serviceproducenten får.

Vägunderhåll och daglig skötsel (vägunderhåll)

För förverkligandet av totalskötselservice skall serviceproducenten sörja för att den avtalade kvaliteten på underhållet och skötseln av vägen uppfylls från det att vägen tas i bruk för trafik till slutet av avtalsperioden.

Serviceproducenten skall bland annat sörja för:

* de underhållsuppgifter som krävs för att garantera att vägen är farbar av typ snöskottning och bekämpning av halka bland annat genom saltning, körbanemarkeringar samt underhåll av apparater för dirigering av trafiken samt

* skötsel av vägen genom att reparera slitage i strukturer och apparater eller reparation av skador.

Ansvar

Serviceproducenten ansvarar för vägens skick och användbarhet under avtalsperioden. Serviceproducenten ansvarar bland annat för att skyldigheterna i totalskötselserviceavtalet uppfylls och för fördröjningar, avbrott eller andra observationer till följd av ogynnsamma och exceptionella väderförhållanden, men dock inte för dröjsmål på grund av force majeur. Serviceproducenten är skyldig att på egen bekostnad rätta till fel, brister och missförhållanden i serviceprestationen eller tjänsten.

Serviceproducenten ansvarar för skada och missförhållanden som investeringarna och underhållet har orsakat omgivande fastigheter, väganvändare och övriga tredje parter under avtalsperioden såsom väghållare om beställaren inte fortfarande bär ansvaret. Beställaren har dock väghållaransvar, vilket betyder att väganvändaren även har rätt till ersättning direkt från beställaren.

Användnings- och besittningsrätt till markområden under byggandet och skötseln av vägen

Enligt lagen om allmänna vägar är det en offentlig uppgift att upprätthålla en allmän väg. Väghållaren sköter väghållningen och frågor som berör denna, ansvarar i första hand för kostnaderna från väghållningen samt använder de rättigheter som har fåtts för väghållningen. Staten eller kommunen är väghållare (L om allmänna vägar 243/1954, 4 §). För byggandet av allmänna vägar grundas en permanent användningsrätt till de områden som behövs, en vägrätt. Då den allmänna vägen läggs ner upphör vägrätten och områdets besittning återgår till ägaren, såvida området inte har bestämts för användning till något annat ändamål.

Bestämmelserna om väghållaren och de rättigheter och skyldigheter som väghållaren har finns i lagen om allmänna vägar. Användningen av livscykelmodellen i vägprojekten påverkar inte statens eller kommunens ställning som väghållare. Därmed bevaras det väghållningsmässiga ansvaret gentemot tredje parter som fastställs i lagen om allmänna vägar hos beställaren.

I livscykelmodellen överlåter beställaren besittningsrätten till vägområdet för avtalsperioden till serviceproducenten för avtalsenliga väghållningsuppgifter, det vill säga användnings- och besittningsrätten till de markområden som behövs för planering och byggande av vägavsnittet vid den tidpunkt då serviceavtalet träder i kraft samt rätten för underhåll och skötsel då vägavsnittet är klart.

Serviceproducenten har därmed rätt att få det avtalade området i sin besittning för utförande av totalskötselservice under avtalstiden och rätt att agera på det avtalade området i egenskap av väghållare.

Finansiering

Serviceproducenten skall ordna den finansiering som serviceproducenten behöver för genomförandet av totalskötselservicen.

I avsnitt 1.3 finns det en närmare beskrivning av den finansieringsstruktur som serviceproducenten planerar.

Betalningar

Beställaren betalar en ersättning enligt avtalet till serviceproducenten från det att vägavsnittet har tagits i bruk till avtalsperiodens slut. Detta betyder att även byggkostnaderna ersätts i sin helhet först efter det att vägavsnittet har tagits i bruk för trafik som en del av totalskötselserviceavgiften.

Det totala antalet betalningar grundar sig på trafikprestationer enligt villkoren för projektet. En närmare redogörelse för dessa finns i avsnitt 1.3.

Avtalets utgång

Då totalskötselserviceavtalet går ut överlåter serviceproducenten alla de motorvägskonstruktioner som är objekt för projektet till beställaren i det skick som serviceavtalet stipulerar. I slutet av avtalsperioden görs en granskning, där serviceproducenten bevisar åt beställaren att vägområdet uppfyller den kvalitetsnivå som krävs.

1.3. Finansiering av projektet och fastställande av den sammanlagda skötselavgiften

Totalskötselserviceavgiften och det noggrannare innehållet i avtalet kommer att fastställas utgående från konkurrensutsättningen. I detta skede är det dock klart att ansvaret för finansieringen av projektet ligger på serviceproducenten.

Vid planeringen av finansieringsstrukturen för projektet bör man beakta att beställarens betalningsskyldighet inleds först då vägen har tagits i bruk och att den totala ersättningen som beställaren kommer att prestera kommer att framgå först efter avtalsperiodens utgång, eftersom ersättningen grundar sig på de trafikprestationer som avtalas i offertförfrågan och serviceavtalet.

Liksom för tidigare projekt som har förverkligats med livscykelmodellen är avsikten att den ersättning som beställaren presterar täcker utgifterna för planering och byggande av vägen, ränteutgifterna under vägens byggnadstid, underhållskostnaderna och ränteutgifterna efter ibruktagandet under hela avtalsperioden. Totalskötselserviceavgiften är en ersättning för att investeringen är tillgänglig och de tjänster som behövs för användning av investeringen.

Serviceproducenten har planerat att lämna en offert där totalskötselserviceavgiften är uppspjälkad på en basserviceavgift och en servicenivåavgift. Storleken på basserviceavgiftens och servicenivåavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften definieras närmare i offertförfrågan och avtalsförhandlingarna gällande projektet. Basserviceavgiften betalas för alla de dagar som definieras i avtalet. Dagsersättningen för servicenivåavgiften skulle vara beroende av hur väl serviceproducenten uppnår den servicenivå för vägens användbarhet som närmare har specificerats i avtalet.

Såsom här ovanför har beskrivits går det på grund av servicenivåavgiften inte noggrant att fastställa det slutliga beloppet för totalskötselserviceersättningen i början av avtalsperioden. För att nå ekonomisk effektivitet skulle det i praktiken vara skäl att eftersträva ett system där den totalskötselserviceersättning som beställaren betalar kan faktureras så att man betalar basserviceavgiften som ersättning under en avtalad faktureringsperiod och servicenivåavgiften till exempel vid tidpunkter som har avtalats i serviceavtalet efter uppföljningsperioden för hur trafikprestationerna har förverkligats.

Enligt serviceproducenten skulle totalskötselserviceavgiften kunna fördelas så att basserviceavgiften utgör högst 90 % av totalskötselserviceavgiften.

Förhållandet mellan basservice- och servicenivåavgifter motsvarar centralskattenämndens förhandsbesked 79/2004 och 78/2004 samt bokföringsnämndens utlåtande 1734/2004 gällande ett motsvarande livscykelprojekt. De olika delarna i totalskötselserviceavgiften behandlas närmare i de följande avsnitten.

Basserviceavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften

Dagsersättningen för basserviceavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften betalas för alla de dagar som har definierats i avtalet. Ersättning utgår inte för den period då vägen är under byggnad, men först då vägen tas i bruk. Om vägen inte kan tas i bruk då den är klar av en orsak som är beroende av serviceproducenten utgår ingen basserviceavgift. Däremot påverkar inte en sådan händelse som fördröjer ibruktagandet av vägen och klassificeras som force majeure storleken på basserviceavgiften.

Den planerade faktureringsperioden är en kalendermånad. Basserviceavgiften faktureras enligt antalet dagar i månaden i efterskott under följande månad och den planerade förfallodagen för fakturan är 14 dagar från faktureringsdagen. Parterna har dessutom som mål att beställaren eventuellt har rätt att betala basserviceavgiften i totalskötselserviceavgiften i sin helhet redan innan avtalsperiodens utgång, till exempel inom tio år.

Servicenivåavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften

Storleken på den servicenivåavgift som ingår i totalskötselserviceavgiften fastställs utgående från hur väl serviceproducenten uppfyller den servicenivå som har definierats noggrannare i avtalet. I praktiken mäts den förverkligade servicenivån genom uppföljning av variabler som har definierats mera precis i avtalet, det vill säga trafikprestationerna.

I avtalet finns en definition av målnivån för olika tjänster samt dagsersättningen för motsvarande servicenivåavgift. Servicenivåavgiften kan höjas, om servicen överskrider den avtalade nivån eller servicenivåavgiften kan sänkas om den avtalade servicenivån underskrids. Om den avtalade servicenivån underskrids väsentligt betalas ingen servicenivåavgift.

Till stora delar har variablerna för de avtalade betalningsmekanismerna tidigare definierats i de offertförfrågningar som beställaren har lämnat gällande infrastrukturprojekt som förverkligas såsom totalskötselservice. Delområden som avtalas i betalningsmekanismerna är till exempel trafikmängderna, underhållsnivån under avtalsperioden, vägens och brokonstruktionernas skick, hur väl strukturlösningarna fungerar, hur miljökraven förverkligas, hur bra trafiken löper, trafiksäkerhet, kundernas tillfredsställelse och vägens överlåtelseskick.

I serviceavtalet kommer en prognos för trafikmängden att definieras. Om trafikmängden överskrider den nivå som har definierats i avtalet höjs servicenivåavgiften från prognosnivån i motsvarande grad.

Storleken på servicenivåavgiften är beroende av vilken servicenivå som uppnås. Servicenivåavgiften kan vara cirka 0-20 % av alla de ersättningar som serviceproducenten får av beställaren inom ramen för totalskötselserviceavgiften.

Kostnader för produktion av tjänsten

Bland annat följande kostnader uppstår vid produktionen av totalskötselservice enligt livscykelmodellen:

* kostnader för vägplanering,

* kostnader för vägbygge,

* administrativa kostnader för vägprojektet, av typ löner till projektchefen och kontorspersonal, bokföringskostnader och kontorskostnader,

* räntekostnader,

* kostnader för underhåll och skötsel av vägen, av typ löner till anställda med lönebikostnader och kostnader för inventarier samt arvoden som betalas till underleverantörer,

* omasfaltering av vägen enligt uppskattning med cirka 5 – 10 års mellanrum. Omasfalteringen omfattar avlägsnandet av gammal beläggning, läggning och utjämning av ny beläggning samt målning av filmarkeringar.

1.3.  Bokföringsmässiga frågor

1. När skall serviceproducenten bokföra den ersättning för totalskötselservice som man får av beställaren (ersättning för totalskötselservice) som intäkt i bokföringen?

2. Kan sökande aktivera grundinvesteringarna för vägbygget under övriga utgifter med lång verkningstid bland bestående aktiva och avskriva dem under sin verkningstid?

3. Kan sökande bokföra sådana årliga service- och reparationsarbeten, som till sin karaktär inte är grundförbättring som kostnad enligt prestationsprincipen då de uppstår?

4. Kan sökande aktivera poster av grundförbättringstyp gällande vägen och konstruktionerna bland övriga utgifter med lång verkningstid under bestående aktiva och avskriva dem under den kvarvarande avskrivningstiden för de ursprungliga investeringarna?

5. När skall serviceproducenten enligt prestationsprincipen bokföra den ersättning som man får av beställaren, om faktureringen av totalskötselserviceavgiften sker på ett sätt som avviker från beskrivningen i avsnitt 1.3, så att basserviceavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften får faktureras under en kortare tid än hela avtalsperioden; till exempel under de tio första åren av avtalsperioden?

6. När skall serviceproducenten enligt prestationsprincipen bokföra som kostnad de utgifter för produktion av totalskötselservice som nämns i frågorna 2-4 här ovanför, om faktureringen av totalskötselserviceavgiften avviker från beskrivningen i avsnitt 1.3, så att basserviceavgiftens andel av totalskötselserviceavgiften får presteras och faktureras under en kortare tid än hela avtalsperioden; till exempel under de tio första åren av avtalsperioden?

2. Motiveringar till utlåtandet  

2.1. Bokföringslagen.   De väsentliga bestämmelserna för lämnande av detta utlåtande finns i bokföringslagen (1336/1997, härefter BFL): BFL 3:2.1 (Rättvisande bild), BFL 2:3 och BFL 3:4 § (Tillämpning av prestationsprincipen), BFL 4:5 § (Anskaffningsutgift på tillgång) samt BFL 5:11 § (Periodisering av övriga utgifter med lång verkningstid).

  2.2. Bokföringsnämndens tidigare utlåtanden. Bokföringsnämnden har gett ett utlåtande BFN 1734/2004 om behandlingen av livscykelmodellen i bokföringen i samband med ett vägprojekt. Eftersom den dåvarande ansökan om utlåtande till sitt innehåll, sin struktur och till och med frågeställningen var så gott som helt identisk med den ansökan som behandlas här, presenterar nämnden i detta sammanhang det egentliga avsnittet med utlåtandet i sitt tidigare utlåtande, det vill säga kapitel 3 i sin helhet:

”3.1. (Svar på fråga 1). Sökanden kan behandla de skötselserviceavgifter som denne erhållit utgående från vägens användbarhet i det avtalsarrangemang som beskrivs i ansökan som en helhet och inkomstföra dem enligt den tidtabell som överenskommits i avtalet. Avgifterna kan i den löpande bokföringen bokföras enligt prestations- eller kontantprincipen eller genom att en avsänd faktura används som bokföringsgrund. När det sist nämnda förfarandet tillämpas skall faktureringsgrundens existens dock kunna säkerställas. När bokslutet upprättas måste man kunna reda ut det slutliga beloppet av serviceavgiftsintäkterna, vilket fastställs enligt betalningsmekanismen, eller åtminstone en så exakt uppskattning som möjligt av det.  

3.2  (Svar på frågorna 2 och 4).  Sökanden kan aktivera de basinvesteringar som hänför sig till vägbyggandet, vilka beskrivs i ansökan, samt de utgifter av typen grundlig förbättring i fråga om vägen och konstruktionerna bland andra utgifter med långtidsverkan i bestående aktiva i balansräkningen och avskriva dem under deras verkningstid. I avskrivningsplanen skall dock beaktas den ovillkorliga maximiavskrivningstiden på 20 år för andra utgifter med långtidsverkan, vilken har fastställts i BFL 5:11 §.         

3.3  (Svar på fråga 3). Alla sådana utgifter som hänför sig till det årliga underhållet och reparationsarbetet och i fråga om vilka motsvarande inkomster sannolikt inte längre flyter in, bör med stöd av 5:1 § i BFL bokföras som årliga kostnader.”     

2.3. Bokföringsnämndens ställningstagande.  Bokföringsnämnden anser att den ansökan som behandlas här och å andra sidan den ansökan som nämnden tidigare har behandlat – ett utlåtande som har publicerats under BFN 1734/2004 och som sökande även själv hänvisar till – inte i någon väsentlig grad avviker från varandra gällande innehållet eller ens i huvuddrag gällande frågeställningen. Därför hänvisar nämnden till de svar som nämnden gav i det aktuella utlåtandet gällande sökandes frågor 1 – 4 samt motiveringarna till dem, som sökande i tillämpliga delar kan följa även i sin verksamhet.

Den enda egentliga skillnaden mellan ansökningarna som bokföringsnämnden kan notera är att den senare ansökan talar om fördelning av avgiften för totalskötselservice på en basserviceavgift och en servicenivåavgift.  Nämnden ser inte att denna uppspjälkning har någon speciell betydelse avseende tillämpningen av det tidigare utlåtandet med beaktande av att den betalningsmekanism som beskrevs i det tidigare utlåtandet även påverkade storleken på den slutliga serviceavgiften.

Frågorna 5 och 6 som sökande ställer grundar sig dock på den nämnda uppspjälkningen. Sökande frågar hur prestationsprincipen skall tillämpas i en situation där basserviceavgiften som ingår i totalskötselserviceavgiften får faktureras under en kortare tidsperiod än hela avtalsperioden; till exempel under de tio första åren av avtalsperioden.

Bokföringsnämnden konstaterar att i en situation som beskrivs här skall prestationsprincipen fortsättningsvis konsekvent tillämpas. Innehållet i prestationen framgår för sin del av det avtal som parterna har ingått.  Om parterna endast avtalar om snabbare återbetalning av basserviceavgiften utan att det sätt på vilket prestationen fastställs på motsvarande sätt justeras är det fråga om en förskottsbetalning till serviceproducenten.  I så fall sker intäktsföringen av serviceavgiften enligt den ursprungliga, avtalade tidtabellen. Enbart det faktum att betalningarna har influtit i förskott påverkar inte heller serviceproducentens registreringar av kostnaderna.     

                      3.  Bokföringsnämndens utlåtande  

3.1.  (Svar på frågorna 1-4).  För denna del hänvisar bokföringsnämnden till svaren på frågor med motsvarande innehåll i sitt tidigare utlåtande BFN 1734/2004 och motiveringarna till dessa. 

3.2.  (Svar på frågrona 5-6).   Om parterna endast avtalar om en snabbare återbetalning av basserviceavgiften utan att det sätt på vilket prestationen fastställs justeras på motsvarande sätt är det fråga om en förskottsbetalning till serviceproducenten.  I så fall sker intäktsföringen av serviceavgiften enligt den ursprungliga, avtalade tidtabellen. Enbart det faktum att betalningarna har influtit i förtid påverkar inte heller serviceproducentens registreringar av kostnaderna.