Om hantering av projektandelar i bostadsaktiebolags bokslut

1. Ansökan

Sökande (- - - ) ber om utlåtande gällande ett bostadsaktiebolags projektandelar och låneandelar samt fondsättning av dessa. Sökande anser att gränsdragningen mellan projektandel och låneandel i praktiken har visat sig vara oenhetlig särskilt i situationer där projektet först finansieras med ett separat lån eller en limitkredit under den tid det genomförs och som, då projektet är klart, återbetalas samtidigt som aktieägarna får en möjlighet att betala sin andel av lånet och man för det återstående lånebeloppet lyfter ett nytt, separat lån.

Sökande ställer följande frågor:

1. Ska aktieägarnas delprestationer hanteras som projektandelar eller låneandelar i det fall då aktieägarna betalar sin andel innan det nya låneuttaget görs i slutet av projektet och de nämnda delprestationerna används för finansiering av det lån som har lyfts under projektets genomförande eller för återbetalning av skuldkapitalet på limitkrediten innan det slutliga lånet, som används för att efter delprestationerna återbetala den andel av det lån eller den limitkredit som har lyfts under projektets genomförande, lyfts?

2. Är det möjligt att bokföra projektandelsprestationer och låneandelar på samma konto under eget kapital?

3. Kan man på samma konto under eget kapital även bokföra de andelar av vederlagen som används för amortering av lånet?

4. Kan det aktuella kontot finnas i fonden för inbetalt fritt eget kapital?

5. Ska projektandelarna i den beskrivna situationen bokföras som intäkter av fastigheten och låneandelarna som finansieringsintäkter?

2. Bokföringsnämndens utlåtande

2.1. Bokföringsnämndens allmänna anvisning om bokföring, bokslut och verksamhetsberättelse i bostadsaktiebolag och övriga ömsesidiga fastighetsbolag 7.12.2010 (härefter ”Allmänna anvisningen”). Bokföringsnämnden konstaterar att den Allmänna anvisningen på ett omfattande sätt behandlar projekt- och låneandelar samt faktorer kring fondsättning av dem. Därför koncentrerar nämnden i detta fall sitt ställningstagande till den första frågan. I övrigt hänvisar nämnden till den Allmänna anvisningen.

2.2. Härledning av bokslutet ur huvudbokföringen. Enligt 2:6 § i bokföringslagen (1336/1997, härefter ”BokfL”) ska affärshändelserna bokföras på ett sätt som gör det möjligt att utan svårighet följa en bokföringspost från huvudbokföringen till resultaträkningen och balansräkningen. I praktiken härleds bokslutet ur huvudbokföringen så att varje konto i huvudbokföringen har märkts som hörande till resultaträkningen eller balansräkningen i bokslutet. Avsikten med bokslutet är att beskriva den bokföringsskyldiga enhetens resultatbildning under räkenskapsperioden samt den bokföringsskyldiges ekonomiska ställning vid tidpunkten för bokslutet.

Kännetecknande för bostadsaktiebolag är att de verkar enligt självkostnadsprincipen utan avsikt att generera vinst. Detta betyder att man för att täcka bolagets utgifter som vederlag uppbär inkomster. Vederlagen fördelas normalt på vederlag för skötsel och finansiering. Såsom beskrivits i punkt 2.3 här nedan inkasserar bostadsaktiebolag medel av aktieägarna för finansiering av byggnads- och reparationsprojekt samt övriga finansieringsprojekt. I ett bostadsaktiebolags fria egna kapital finns en fond för inbetalt fritt eget kapital (förkortas ”SVOP-rahasto” på finska). Enligt 10 kapitlet 2 § i lagen om bostadsaktiebolag ska bl.a. en sådan annan investering av eget kapital som inte tas upp i någon annan fond upptas i fonden för inbetalt fritt eget kapital.

Vid upprättandet av bokslutet definierar ett bostadsaktiebolags styrelse utgående från de beslut om fondsättning som bolagsstämman har fattat, i enlighet med bokföringslagstiftningen vilken andel av investeringarna som ska aktiveras i balansräkningen samt vilken karaktär de medel som har insamlats för finansiering av dessa har. I beskattningspraxis har det ansetts att grunden för att fondsättning ska godkännas i beskattningen är att bolagsstämman har fattat de relevanta besluten redan innan räkenskapsperiodens slut.

Bolagsstämman fastställer styrelsens lösning då den godkänner bokslutet. Såvida ingen annan bestämmelse ingår i bolagsordningen fattar bolagsstämman beslut om den post under eget kapital där de av aktieägarna insamlade medlen upptas i samband med att bokslutet godkänns. I en situation då det inte finns någon särskild bestämmelse i bolagsordningen och bolagsstämman inte tidigare har fattat något annat beslut konstaterar bokföringsnämnden att man utgår från att kapitalet upptas i fonden för inbetalt fritt eget kapital. Vid behov ges närmare uppgifter om innehållet i fonden för inbetalt fritt eget kapital i noterna till bokslutet.

2.3. I punkt 2.2 i den allmänna anvisningen har följande konstaterats om projektandelar i bostadsaktiebolag:

I ömsesidiga fastighetsbolag har delägarna ofta möjlighet att med främmande kapital (lån) betala sin projektandel av ett visst byggnads-, renoverings-, underhållsprojekt eller något annat investeringsprojekt i bolaget innan projektet inleds eller i dess begynnelsefas, innan bolaget finansierar de utgifter som orsakas av projektet. Den projektandelsprestation som bolaget tar ut bör grunda sig på en projektandelskalkyl, som det är rekommendabelt att foga som en bilaga till den verifikation som verifierar andelsprestationen.   Med projektandelskalkylen säkerställs att finansieringen av projektet sker i enlighet med bestämmelserna i bolagsordningen och att delägarnas likställighet inte blir lidande.

Bokföringsbehandlingen av projektandelsprestationerna grundar sig på vad som har beslutats om medlens ekonomiska art. Genom en bestämmelse i bolagsordningen eller vanligare genom ett beslut av bolagsstämman behandlas projektandelsprestationerna som delägarens kapitalplacering i bolaget.  Då är delägarens prestation inte intäkt till bolaget utan prestationen tas upp i poster som hör till bolagets eget kapital.  Dylika poster kan vara t.ex. ”Byggnadsfond” eller ”Fond för inbetalt fritt eget kapital” eller ”Fond för grundlig förbättring”...

Om en betalning av en projektandel inte ska anses som en kapitalplacering, intäktsförs den under huvudgruppen ”Intäkter av fastighet – Vederlag” som intäkt under den räkenskapsperiod till vilken den hänför sig på det sätt som bolagsstämman har beslutat. ..

När finansieringen av ett visst reparationsprojekt ordnas har bolagsstämman kunnat fatta beslut om ett förfarande där den finansiering som behövs under projekttiden (eller en del av den) realiseras genom upptagning av lån hos delägarna. Samtidigt har man kunnat komma överens om att de delägare som deltar i finansieringen, genom ett ”kvittningsförfarande” förbinder sig vid en projektandelsprestation som till storleken motsvarar deras fordran hos bolaget när projektet har blivit klart.  Kvittningsförfarandet är möjligt i bokföringen i en situation där två fordringar som förfallit kvittas mot varandra. Om bolagets (projektandels)fordran hos delägaren inte har realiserats, ska bolaget ta upp det lån det har fått som främmande kapital under ”Övriga skulder”.  Projektandelsprestationen periodiseras då som intäkt under den räkenskapsperiod som den hänför sig till på det sätt som bolaget har beslutat.

2.4. Projekt- eller låneandel. Såsom Allmänna anvisningen anger har utgångspunkten för projektandelarna varit sådana prestationer från aktieägarna med vilka ett specifikt investeringsprojekt delvis eller helt har finansierats från början av projektet. Därmed är de vanligen alternativa prestationer till extern skuldfinansiering för investeringar som aktiveras i balansräkningen. Det normala är att sådana projektandelar betalas i början av projektet för att det aktuella projektets finansiering ska kunna skötas med dem.

Bokföringsnämnden anser grunden för granskningen av den fråga som avses i ansökan om utlåtande vara hur det främmande kapital som har lyfts för projektet har hanterats i bokföringen. För det bokföringsskyldiga bostadsaktiebolaget existerar en sådan lyft skuld eller limitkredit och därmed ska den upptas som främmande kapital i bokslutet. Bokföringsnämnden anser att aktieägarnas prestationer av denna skuld ska hanteras lika oberoende av om de har gjorts innan den slutliga skulden för projektet har lyfts eller efter det. I den situation som avses i sökandes första fråga är det därmed förenligt med god bokföringssed att hantera prestationerna som prestationer på låneandelarna, inte som prestationer av projektandelarna.

2.5. Svar på sökandes frågor 2 - 5. För sökandes frågor 2 och 3 rekommenderar bokföringsnämnden att man har egna, separata konton, på vilka prestationerna bokförs, för prestationer på projektandelar och låneandelar i huvudbokföringen. Detta underlättar också upprättandet av balansspecifikationerna. Såsom här ovanför har beskrivits ska prestationerna av sådant fonderat eget kapital upptas i fonden för inbetalt fritt eget kapital i bokslutet, förutsatt att inga andra bestämmelser finns i bolagsordningen eller något annat har beslutats.

Bokföringsnämnden konstaterar att den bokföringsskyldige i samband med upprättandet av bokslutet ska ta ställning till om saldona på kontona i huvudboken delvis eller helt ska upptas i resultaträkningen eller under de huvudgrupper som hör till balansräkningen. Därmed hör sådana konton i huvudboken som kan innehålla poster som ska upptas i både resultaträkningen och balansräkningen inte som sådana till någon huvudgrupp i balansräkningen, utan saldona på kontona ska enligt bolagsstämmans beslut inkluderas i antingen balansräkningen eller resultaträkningen (fondsättning/intäktsföring).

Som svar på fråga 4 konstaterar nämnden att frågan i första hand har aktiebolagsrättslig karaktär och att det är innehållet i bolagsstämmans beslut som är avgörande. Om inget annat beslut har fattats är det förenligt med god bokföringssed att har uppta finansiering på eget kapital villkor i fonden för inbetalt fritt eget kapital i bokslutet. För presationer som inte ska fonderas är svaret på fråga 5 ja.