Om hur avfallskatt och andra skatter som inte direkt baserar sig på beloppet av försäljningen skall behandlas i bokföringen

1. Ansökan

Sökanden ( - - - ) är ett aktiebolag som utövar kommunal avfallshantering. Enligt sökandens åsikt har behandlingen av avfallsskatt fått liten uppmärksamhet i förhållande till sin betydelse och blivit utan adekvata anvisningar.

Sökanden konstaterar att avfallsskatten ingår i priset på en tjänst liksom också mervärdesskatten. Beskattningen verkställs av Tullverket, till vilket skatter betalas för en skatteperiod på tre månader.

Enligt gammal praxis har avfallsskatten inom kommunsektorn och även i alla andra aktiebolag för avfallshantering, som ägs av kommunerna - med undantag av sökanden - bokförts i omsättningen och dragits av som övriga utgifter. Även Jätelaitosyhdistys ry har enligt sökandens uppgifter år 2002 gett en promemoria enligt vilken avfallsskatten bör behandlas på det sätt som beskrivs ovan.

Enligt sökandens åsikt är nämnda bokföringspraxis felaktig och en relikt från det gamla kommunala systemet. Enligt sökanden ger ovan nämnda verksamhetsmodell fel bild av företagets faktiska inkomster och utgifter.

Sökanden meddelar att i bolagets egen bokföring behandlas avfallsskatten som en rättelsepost till försäljningen som skall dras av från omsättningen. Sökanden motiverar sin praxis med de anvisningar som bokföringsnämnden i olika sammanhang har gett om begreppet omsättning samt med motiveringarna i regeringens proposition med förslag till avfallsskattelag.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1. Avfallsskattelag. Enligt 1 § i avfallsskattelagen (495/1996, nedan AvfSL) skall skatt betalas till staten för avfall som förs till avstjälpningsplats. Skattskyldig är huvudmannen för avstjälpningsplatsen (AvfSL 3 §). I skatt skall betalas 30 euro per ton avfall som förs till avstjälpningsplatsen från och med 2005. Kan avfallet inte vägas när det förs till avstjälpningsplatsen, beräknas den vikt som utgör grund för skatten genom en särskild omräkningskoefficient (AvfSL 4 §). Den skattskyldige har rätt att från den skatt som skall betalas för en skatteperiod på 3 månader dra av den skatt som har betalts eller skall betalas för avfall som under skatteperioden förts bort från avstjälpningsplatsen. Kan avdraget inte göras till fullt belopp när den skatt som skall betalas för skatteperioden räknas ut, får den skattskyldige dra av det återstående beloppet i skattedeklarationerna under året eller under följande år (AvfSL 7 §).

2.2. Bokföringslagen. Enligt bokföringslagen (1336/1997, nedan BFL) 4:1 § ingår i omsättningen försäljningsintäkterna från den bokföringsskyldiges normala verksamhet med avdrag för beviljade rabatter samt mervärdesskatt och andra skatter som baserar sig direkt på beloppet av försäljningen. Formuleringen i lagen baserade sig på en direkt översättning av direktivet. I motiveringstexten till lagen har dock inte desto närmare definierats eller specificerats vad som avses med andra skatter som baserar sig direkt på beloppet av försäljningen.

2.3. Redovisningsdirektivet och det tolkningsmeddelande som gäller det. Det fjärde bolagsrättsliga direktivets (redovisningsdirektivet) 28 artikel definierar med anledning av det som sägs ovan omsättningen så att den i praktiken helt stämmer överens med BFL.

Sedan BFL gavs har Europeiska gemenskapens kommission gett ut ett tolkningsmeddelande om vissa artiklar i rådets fjärde och sjunde redovisningsdirektiv (98/C16/04). I meddelandet togs ställning till innehållet i artikel 28:"Uttrycket 'annan skatt som är direkt knuten till omsättningen' inbegriper inte punktskatter. Till skillnad från mervärdesskatt som tas ut och återbetalas i varje förädlingsled, betalas en punktskatt vanligtvis endast en gång av producenten först när varan lämnar fabriken. Det är därför mest logiskt att betrakta punktskatt som en oskiljbar del av varans pris som av den anledningen alltid bör inkluderas i nettoomsättningen."

2.4. Bokföringsnämndens tidigare utlåtanden. Bokföringsnämnden har inte tidigare gett något utlåtande om hur avfallsskatten skall behandlas i bokföringen.

Nämnden har under den tid bokföringslagen från år 1973 var i kraft gett ett utlåtande om hur accis skall behandlas i bokföringen (BFN 38/1975) och ansåg då att accisen dras av som den accisskyldiges inkomstöverföring innan omsättningen. Nämnden konstaterar att tolkningen i fråga inte längre är förenlig med 4:1 § i nuvarande BFL och inte heller med artikel 28 i redovisningsdirektivet.

2.5. Bokföringsnämndens ställningstagande. En väsentlig fråga med tanke på avgörandet är huruvida avfallsskatten är en sådan "annan skatt som baserar sig direkt på beloppet av försäljningen" vilken bör dras av från omsättningen enligt BFL 4:1 §. Eftersom nämnda lagrum baserar sig på artikel 28 i redovisningsdirektivet som binder medlemsstaterna, anser bokföringsnämnden det motiverat att vid granskningen också beakta det tolkningsmeddelande som presenteras ovan och som visserligen formellt inte är bindande, men som speglar den syn som kommissionen och en majoritet av medlemsstaternas redovisningssakkunniga företräder.

Alla skatter som den bokföringsskyldige redovisar till staten är i princip genomgångsposter som skall täckas med försäljningsintäkterna. Avgörande med tanke på utlåtandet är dock i hur hög grad avfallsskatten direkt baserar sig på beloppet av försäljningen.

Den avfallsskatt som skall redovisas till staten baserar sig på vikten hos det mottagna avfallet. Även om det främst är fråga om en avfallshanteringstjänst och inte om tillverkning eller import av en fysisk nyttighet, påminner avfallsskatten till sin art om accis. Accisen kan inte anses basera sig direkt på beloppet av den skattskyldiges försäljning, utan på de självtillverkade eller importerade nyttigheternas antal, vikt eller volym. Vid avfallsskatt är det undantagsvis fråga om vikten på den mottagna nyttigheten.

Utgående från det som sägs ovan anser bokföringsnämnden att avfallsskatten och övriga skatter som inte direkt baserar sig på beloppet av försäljningen med stöd av BFL 4:1 § bör inbegripas i omsättningen. Som en genomgångspost av skatteart som hör till den bokföringsskyldiges rörelse dras de på motsvarande sätt av i resultaträkningen som övriga rörelsekostnader. Till den del som nämnda skattebelopp är väsentligt i övriga rörelsekostnader, bör en not ges om det för att garantera att en riktig och tillräcklig bild ges.

3. Bokföringsnämndens utlåtande

Avfallsskatten liksom också övriga skatter av accisart, vilka inte direkt baserar sig på försäljningens belopp, räknas in i den bokföringsskyldiges omsättning och dras av som övriga rörelsekostnader när skatten betalas. Till den del som nämnda skatt är väsentlig till sitt belopp, bör en not ges om det för att garantera att en riktig och tillräcklig bild ges.