Käteisen rahan yksityisotot ja -sijoitukset ky:n kirjanpidossa

1 Lausuntopyyntö

- - on 24.2.1997 pyytänyt kirjanpitolautakunnan lausuntoa seuraavista kysymyksistä:

1. Onko hakemuksessa kuvattu maksutapahtumien kirjaamismenettely käyttämällä apu- tai selvittelytileinä yksityisnosto- ja yksityissijoitustilejä kirjanpitolain ja hyvän kirjanpitotavan mukainen?

2. Onko hakemuksen tarkoittamassa tapauksessa toteutunut kirjanpidon erilläänpitotehtävä?

3. Onko hakemuksen tarkoittamaa kirjanpitoa pidettävä maksutapahtumien kirjaamisen osalta luotettavana ja antaako se tältä osin oikean ja riittävän kuvan yhtiön toiminnan taloudellisesta tuloksesta ja taloudellisesta asemasta?

2 Rajaus

Kirjanpitolautakunta katsoo, että kirjanpidon luotettavuuden arviointi on näyttökysymys, jonka selvittämiseen lautakunnalla ei ole mahdollisuutta. Tämän vuoksi kirjanpitolautakunta ei anna lausuntoa hakemuksen 3. kysymyksestä.

3 Perustelut

3.1 Asiaa koskevat säännökset ja aikaisemmat kannanotot

Kirjanpidon erilläänpitotehtävä

Kirjanpidon päätehtävä on pitää kirjanpitovelvollisen rahat, menot ja tulot erillään toisten kirjanpitovelvollisten ja muiden talousyksikköjen rahoista, menoista ja tuloista. Kirjanpitolain 1 §:ssä tarkoitettu kirjanpitovelvollisuus merkitsee ensisijaisesti tätä erilläänpitovelvollisuutta.

Kassatili

Kirjanpito on lähtökohtaisesti yrityksen rahaprosessin kuvaus. Kirjanpidon runkona liiketapahtumien merkitsemisessä kirjanpitolain 4 §:n mukaisesti kirjanpitoon ovat kassatili ja muut rahatilit, joiden varaan kirjanpidon koko rakennelma on perustettu. Kirjanpitolautakunta on vuonna 1991 lausunut kassatilin tehtävästä lisäksi seuraavan (1991/1136):

"Kassatilille merkitään käteisen rahan maksuja siten, että tulevat maksut eli kassaanmaksut eli rahojen lisäykset kassassa merkitään kassatilin veloitukseen ja menevät maksut eli kassastamaksut eli rahojen vähennykset kassassa merkitään kassatilin hyvitykseen. Kassatilin veloitusten yhteissumman ja hyvitysten summan erotus eli veloitusjäännös tiettynä ajankohtana ilmoittaa, kuinka paljon käteistä rahaa on jäljellä kassassa.

Kassakirjanpidossa voidaan hyvän kirjanpitotavan mukaan käsitellä käteiseen rahaan verrattavina esimerkiksi kirjanpitovelvollisen kassassa olevat posti- ja leimamerkit, mikäli niiden määrä ei ylitä tavanomaista. Kassoissa toisinaan esiintyvät niin sanotut vippilaput eivät sitä vastoin ole rahaa, vaan tositteita saamisista tai ennakkomaksuista.

Hakemuksessa tarkoitetuissa yhtiöissä oli osakasjohtajien kassasta käyttöönsä ottamat rahat kassakirjanpidossa käsitelty kassavaroina jättäen niitä koskevat kassastamaksut sekä rahojen palauttamisesta kassaan johtuneet kassaanmaksut kirjaamatta. Kohtuullinen määrä osakeyhtiön kassavaroja voidaan käytännössä tilapäisesti ja lyhytaikaisesti uskoa myös sen johtohenkilölle yhtiön maksuja varten tilitysvelvollisuutta vastaan. Mikäli sitä vastoin esimerkiksi osakasjohtaja on ottanut huostaansa huomattavan määrän yhtiön rahoja, jotka sen johdosta eivät enää ole yhtiön likvidejä varoja, kysymyksessä eivät ole yhtiön kassavarat vaan yhtiön saaminen osakasjohtajalta. Saamisen syntyminen kirjataan kassastamaksuna kassatilin hyvitykseen."

Tilijärjestelmä selkeys
Kirjanpitolain 5 §:n 1 momentin nojalla kirjanpitovelvollisen "tilijärjestelmän tulee olla selkeä ja riittävästi eritelty." Lain perusteluissa (hallituksen esitys 120/1972 vp., s. 5) korostetaan, että selkeyttä koskevan vaatimuksen "- - tarkoituksena on varmistaa myös kirjanpidon tarkastettavuus."

Kirjanpitolautakunta on mainitussa lausunnossaan esittänyt selkeyden vaatimuksesta seuraavan:

"Selkeään tilijärjestelmään kuuluu eri lajeihin kuuluvien liiketapahtumien pitäminen erillään toisistaan varaamalla niille tililuetteloon omat tilinsä. Rahoitustilien jaolle antaa perustan kirjanpitoasetuksen - - tasekaava. Sen mukaisesti on muun muassa rahoitusomaisuuden pääryhmään kuuluvat rahat ja lainasaamiset pidettävä kirjanpidon tileillä erillään toisistaan."

Yksityisotot ja -sijoitukset henkilöyhtiössä

Kirjanpitolautakunta on vuonna 1986 antanut lausunnon (1986/834) siitä, millä tavoin avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön rahoitus-, vaihto- ja käyttöomaisuuden otto yhtiöstä yksityistalouteen tulee merkitä yhtiön kirjanpitoon. Lausunnon perustelujen mukaan "rahan otto henkilöyhtiöltä yhtiömiehen yksityistalouteen kirjataan yksityiskäytöksi, onpa kysymyksessä voittovarojen jakaminen, sijoitetun pääoman palauttaminen tai muu yhtymän varojen jakaminen."

3.2 Hakemuksen tarkoittama tapaus

Kommandiittiyhtiössä vastuunalaiset yhtiömiehet yhtäältä vastaavat koko omaisuudellaan yhtiön veloista ja toisaalta voivat milloin tahansa ottaa yhtiön varoja itselleen. Kuten edellä selostetussa lausunnossa 1986/834 on esitetty, kirjanpitolautakunta katsoo hyvän kirjanpitotavan mukaiseksi, että kommandiittiyhtiön vastuunalaisen yhtiömiehen kassasta nostot kirjataan yksityisotoiksi, jollei kassatapahtuman todentavasta tositteesta muuta ilmene. Vastaavalla tavalla kirjataan vastuunalaisen yhtiömiehen kassaanmaksut yksityissijoituksiksi.

Kassatilin saldon tulee vastata kirjanpitovelvollisen kassavaroja kullakin hetkellä. Kommandiittiyhtiön vastuunalaisella yhtiömiehellä voi kuitenkin olla hallussaan kassavaroja yhtiön maksuja varten. Toisaalta - lausunnossa 1991/1136 esitetyllä tavalla - kohtuullinen määrä kassavaroja voidaan käytännössä uskoa myös kommandiittiyhtiön johtohenkilölle yhtiön maksuja varten tilitysvelvollisuutta vastaan.

Edellyttäen, että hakemuksen tarkoittamassa tapauksessa on toimittu edellä kuvatulla tavalla, menettely on kirjanpitolain ja hyvän kirjanpitotavan mukainen sekä täyttää tältä osin erilläänpitotehtävän.

4 Kirjanpitolautakunnan lausunto

Kommandiittiyhtiön vastuunalaisen yhtiömiehen kassasta nostot on kirjattava yksityisotoiksi, jollei kassatapahtuman todentavasta tositteesta muuta ilmene. Vastaavalla tavalla on kirjattava vastuunalaisen yhtiömiehen kassaanmaksut yksityissijoituksiksi.

Kassatilin saldon tulee vastata kirjanpitovelvollisen kassavaroja kullakin hetkellä. Kommandiittiyhtiön vastuunalaisella yhtiömiehellä voi kuitenkin olla hallussaan kassavaroja yhtiön maksuja varten. Toisaalta kohtuullinen määrä kassavaroja voidaan käytännössä uskoa myös kommandiittiyhtiön johtohenkilölle yhtiön maksuja varten tilitysvelvollisuutta vastaan.

Edellyttäen, että hakemuksen tarkoittamassa tapauksessa on toimittu edellä kuvatulla tavalla, menettely on kirjanpitolain ja hyvän kirjanpitotavan mukainen sekä täyttää tältä osin erilläänpitotehtävän.