Konsernitilinpäätöksen laatimatta jättäminen

1 Tausta

Kirjanpitolautakunta on 26.2.1996 antanut hakijalle - - (jäljempänä myös Rahasto), poikkeusluvan (1996/1372) konsernitilinpäätöksen laatimatta jättämiseen 31. 12.1995 päättyneen tilikauden osalta. Hakija on 16.1.1997 pyytänyt vastaavaa lupaa 31.12.1996 päättyneen tilikauden osalta. (Hakemusta on täydennetty 17.2.1997.)

Rahasto on vuonna 1988 perustettu pääomasijoitusyhteisö. Rahaston alunperin 30 miljoonan markan suuruinen pääoma on koottu suomalaisilta teollisuus- ja muilta yrityksiltä sekä vakuutusyhtiöiltä ja pankeilta. Rahaston vastuunalaisena yhtiömiehenä toimii - -.

Rahastolla oli vuoden 1996 alussa kolme sijoituskohdetta. Näistä yksi - - on myyty; kahden muun A ja B osalta realisointiprosessit ovat hakemuksen mukaan kesken.

Rahasto on määräaikainen, ja sen 10-vuotinen toimintakausi päättyy vuoden 1997 lopussa, jolleivät yhtiömiehet yhteisellä sopimuksella päätä jatkaa sopimusta enintään 3 vuodella. Hakemuksessa esitetään, että yhtiömiehet ovat ilmaisseet halukkuutensa rahaston purkamiseen vuoden 1997 lopussa edellyttäen, että jäljellä olevat kaksi sijoituskohdetta on myyty siihen mennessä.

Hakemuksessa annetaan muun muassa seuraavat tiedot jäljellä olevista sijoituskohteista:

A (1.8.95 - 31.7.96)

Omistusosuus: 42,04 %
Liikevaihto: 53,4 mmk
Tase:

37,8 mmk
Oma pääoma: 12,0 mmk
Tulos:

7,1 mmk

B (1.1. - 31.12.96)

Omistusosuus: 53,57 %
Liikevaihto: 79 mmk
Tase:

83 mmk
Oma pääoma: -13,3 mmk
Tulos:

-17,7 mmk

Hakijan kirjeen 17.2.1997 mukaan B:n omistajat ja rahoittajat, - -:sta lukuun ottamatta, allekirjoittivat 14.2.1997 rahoitussopimuksen, joka tulee takautuvasti voimaan 31.12.1996. Sopimuksen mukaan päärahoittajat sitoutuvat merkitsemään liikkeelle laskettavaa pääoma- ja/tai vaihtovelkakirjalainaa yhteensä - - mmk. Jos rahoittajat käyttävät vaihto-oikeutensa täysimääräisesti, laskee rahaston omistusosuus B:ssä 13,39 %:iin.

Kirjeessä 17.2.1997 todetaan vielä, että rahaston toimikausi päättyy kuluvan vuoden lopussa. Myyntineuvotteluja kummankin sijoituskohteen myymisestä käydään aktiivisesti.

2 Perustelut

2.1 Konsernitilinpäätöksen laatimisvelvollisuus

Säännökset ja ohjeet

Kirjanpitolain (10.8.1973/655; jäljempänä KPL) 34 §:n 1 momentin mukaan kirjanpitolautakunta voi antaa viranomaisen, elinkeinonharjoittajien järjestön tai kirjanpitovelvollisen hakemuksesta ohjeita tai lausuntoja kirjanpitolain soveltamisesta ja suorittaa sille säädetyt tai määrätyt muut tehtävät. Kirjanpitolain 35 §:n nojalla lautakunta voi erityisistä syistä määräajaksi myöntää yksittäistapauksissa tai toimialoittain poikkeuksia muun muassa konsernitilinpäätöksen laadintavelvollisuutta koskevasta KPL 22a §:n 1 momentin säännöksistä.

Sitä vastoin poikkeaminen konsernitilinpäätökseen yhdistelemisvelvollisuudesta (so. konsernitilinpäätös laaditaan, mutta siihen ei yhdistellä yhtä tai useampaa tytäryritystä) ei edellytä kirjanpitolautakunnan lupaa, vaan yhdistelemättä jättäminen ratkaistaan tapauskohtaisesti kirjanpitoasetuksen (30.12.1992/ 1575; jäljempänä KPA) 19a §:n

säännösten perusteella.

Tilinpäätöksen tulee antaa oikeat ja riittävät tiedot kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta (KPL 9 § 2 mom.).

Tuloslaskelman ja taseen liitteenä on ilmoitettava tätä varten tarpeelliset lisätiedot. Tämä periaate koskee kauppa- ja teollisuusministeriön konsernitilinpäätöksen laatimisesta antaman päätöksen (22.10.1993/899) 2 §:n mukaan myös konsernitilinpäätöksen laadintaa.

Kirjanpitolain 22a §:n 1 momentin mukaan liiketoimintaa harjoittavan kirjanpitovelvollisen - lukuunottamatta 2 momentissa mainittua yksityistä liikkeenharjoittajaa, jolla on määräämisvalta toisessa kirjanpitovelvollisessa tai siihen verrattavassa ulkomaisessa yrityksessä - tulee laatia ja sisällyttää tilinpäätökseensä konsernitilinpäätös.

Kirjanpitolautakunnan konsernitilinpäätöksen laatimisesta 1.11.1993 antamassa yleisohjeessa on tarkennettu liiketoiminnan harjoittamisen käsitettä siinä tapauksessa, että emoyritys toimii pelkästään omistusyrityksenä (holding-yrityksenä). Yleisohjeen mukaan myös pelkästään omistusyrityksenä toimivan kirjanpitovelvollisen on sen yritysmuodosta riippumatta katsottava olevan KPL 1 §:n mukaan liiketoimintaa harjoittava ja KPL 22a §:n 1 momentin mukaan velvollinen laatimaan konsernitilinpäätöksen, jos se aktiivisesti johtaa tai osallistuu tytäryritystensä rahoittamiseen tai muuhun näihin rinnastettavaan toimintaan niin, ettei kysymys ole ainoastaan passiivisesta sijoitustoiminnasta. Tämä voi tapahtua esimerkiksi siten, että holding-yrityksenä toimiva kirjanpitovelvollinen joko oman liiketoimintansa ohella tai muuten luovuttaa tytäryrityksilleen hallinto-, rahoitus-, tai muita palveluita tai saa niitä tytäryrityksiltä taikka sillä muutoin on liiketoimia niiden kanssa. Holding-yrityksenä toimivan

kirjanpitovelvollisen liiketoiminnan aktiivisuutta on tarkasteltava ottaen huomioon liiketoiminnan tosiasialliset olosuhteet.

Mikäli edellä mainittuja liiketoimintoja on ainoastaan holding-yrityksenä toimivan kirjanpitovelvollisen tytär- tai osakkuusyritysten välillä, on hyvän kirjanpitotavan sekä oikeiden ja riittävien tietojen antamista koskevan periaatteen nojalla suositeltavaa, että emoyrityksenä oleva holding-yritys laatii konsernitilinpäätöksen.

Hakemuksen tarkoittama tapaus

Hakijan yhtiösopimuksen (päivätty 21.10.1988) 1 kohdassa lausutaan muun muassa, että "rahaston tehtävänä on myös välittää tietotaitoa sijoituskohteiksi valittuihin yhtiöihin." Koska kysymys ei ole passiivisesta sijoitustoiminnasta, kirjanpitolautakunta katsoo, että hakijan toimintaa on pidettävä KPL 22a §:ssä tarkoitettuna liiketoimintana. Tämän vuoksi hakija on velvollinen laatimaan konsernitilinpäätöksen.

2.2 Tytäryrityksen tilinpäätöksen yhdistelemättä jättäminen

Kirjanpitoasetuksen 19a §:n mukaan tytäryrityksen tilinpäätöksen saa jättää yhdistelemättä konsernitilinpäätökseen, jos yhdisteleminen on tarpeetonta oikeiden ja riittävien tietojen antamiseksi konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta ja

1) konsernisuhde on ollut tai on tarkoitettu lyhytaikaiseksi;

2) konsernitilinpäätöksen laatimista varten tarpeellisia tietoja ei ole mahdollista saada tilinpäätöksen laatimiselle säädetyssä tai määrätyssä ajassa taikka yhdistelemiseen tarvittavien tietojen hankkiminen aiheuttaisi saavutettavaan etuun nähden kohtuuttoman suuria kustannuksia; tai

3) tytäryrityksen osakkeet, jäsenosuudet tai yhtiöosuudet ovat vaihto-omaisuutta.

Konsernitilinpäätöksen laatimisesta annetun yleisohjeen (1.11.1993, kohta 2.1) mukaan mainittujen perusteiden lisäksi konsernitilinpäätökseen voi jättää yhdistelemättä myös niin sanotut lepäävät yritykset eli yritykset, joilla ei ole ollut tilikauden aikana liiketoimintaa ja joiden tase koostuu osake- tai muusta vastaavasta pääomasta. Näiden yritysten merkitys konsernin toiminnan tuloksen ja taloudellisen aseman kannalta on vähäinen.

Hakemuksen tarkoittama tapaus

Kirjanpitolautakunta perusti 26.2.1996 antamansa poikkeusluvan KPA 19a §:n 1 kohdassa mainittuun omistuksen lyhytaikaisuuteen pitkälle edenneiden kauppaneuvotteluiden perusteella sekä riskirahoitustoiminnan poikkeukselliseen luonteeseen. Koska hakemuksen tarkoittama tytäryritys on edelleen hakijan omistuksessa, kirjanpitolautakunta katsoo, etteivät mainitun lainkohdan mukaiset edellytykset enää täyty. Kirjanpitolautakunta katsoo, ettei hakemuksen tarkoittamassa tapauksessa ole muitakaan perusteita jättää tytäryrityksen tilinpäätös yhdistelemättä konsernitilinpäätökseen.

3 Kirjanpitolautakunnan päätös

Hakijan on laadittava konsernitilinpäätös tilivuodelta 1996. Tähän päätökseen ei saa hakea valittamalla muutosta (Asetus kirjanpitolautakunnasta 19.10.1973/784, 8 § 3 mom.).