Om koncernförhållande som leder till skyldighet att upprätta koncernbokslut

1. Ansökan om utlåtande 

Sökande ( - - - ), som är ett finländskt aktiebolag, har den 2.10.2006 bett bokföringsnämndens utlåtande om bolaget tillsammans med de företag som avses i ansökan bildar en koncern där sökande är moderbolag och därmed skyldig att upprätta koncernbokslut.

Sökandes innehav i övriga företag (härefter markerade med A - J) är:

 ---------------------------------------------------------------------------------------

           Sökandes direkta                             Innehav då det indirekta           innehav                                             innehavet beaktas ---------------------------------------------------------------------------------------

A        47,00 %                                           47,00 %B        49, 00 %                                          58,87 %C         -                                                   100,00 %D        10,00 %                                          24,10 %E         47,50 %                                          69,83 %F          -                                                     47,00 %G         -                                                      32,90 %H        35,00 %                                           44,40 %I           -                                                     47,00 %  J           -                                                     47,00 %

Det är två fysiska personer som i egenskap av aktieägare innehar aktierna i det sökande bolaget; de äger även andelar i vissa av de övriga nämnda företagen.

Enligt ansökan har det bolag som lämnade in ansökan tolkat bokföringslagens 1:5 § (1336/1997; härefter ”BFL”) så att bolaget bildar en koncern med de övriga nämnda företagen.  

   2. Motiveringar till utlåtandet

2.1. Lagstiftning och tidigare ställningstaganden från bokföringsnämnden. Enligt BFL 1:5.1 § och 1:6 § grundar sig koncernförhållandet på bestämmande inflytande i ett annat företag. En bokföringsskyldig anses ha bestämmande inflytande i en annan bokföringsskyldig eller i ett motsvarande utländskt företag (målföretag) då den bokföringsskyldige:1) innehar mer än hälften av rösterna för samtliga aktier eller andelar i målföretaget och denna röstmajoritet grundar sig på ägande, medlemskap, bolagsordningen, bolagsavtalet eller därmed jämförbara stadgar eller något annat avtal, eller
2) har rätt att utse eller avsätta flertalet av ledamöterna i målföretagets styrelse eller motsvarande organ eller i ett organ som har denna rätt, och rätten grundar sig på samma omständigheter som den röstmajoritet som avses i 1 punkten. (BFL 1:5.1 §).

I bokföringsnämndens allmänna anvisning om upprättande av koncernbokslut av den 7.11.2006 (punkt 1.2) fäster man uppmärksamhet vid att den senare lagparagrafen är avgörande i en situation där ett företag enligt BFL 1:5.1 och 1:5.2 § verkar höra till två olika koncerner: Företaget hör till den koncern där de ingående företagen har rätt att utse eller avsätta majoriteten av medlemmarna i styrelsen eller motsvarande organ. I ett tidigare utlåtande, BFN 1646/2001 har bokföringsnämnden behandlat begreppet bestämmande inflytande gällande skyldighet att upprätta koncernbokslut i de fall då bestämmande inflytande inte enbart kan härledas utgående från aktieinnehavet. I det aktuella fallet ansågs den bokföringsskyldige ha bestämmande inflytande i ett annat företag eftersom den bokföringsskyldiges verkställande direktör med stöd i ett delägaravtal var ordförande för styrelsen, som hade två medlemmar, i det andra företaget och på det sättet de facto hade bestämmande inflytande i styrelsen.

Dessutom anses den bokföringsskyldige ha bestämmande inflytande i målföretaget, om den bokföringsskyldige och målföretaget står under gemensam ledning eller den bokföringsskyldige på annat sätt faktiskt utövar bestämmande inflytande i målföretaget. (BFL 1:5.3 §). Enligt den sistnämnda lagparagrafen utgör förutom de tidigare i lagen listade grunderna för bestämmande inflytande i målföretaget även på annat sätt de facto utövat bestämmande inflytande grunden för bestämmande inflytande. Principen om sak före form accentueras vid bedömningen av bestämmande inflytande, vilket betyder att alla faktorer kring arrangemanget skall utredas och bedömas från fall till fall och helheten skall betonas (jmf. BFN 1775/2006 om tillämpning av principen om innehållsbetoning i bokslutet). Den nämnda paragrafen BFL 1:5.3 § grundar sig på 1.2 artikeln i Europeiska unionens koncernbokslutsdirektiv (83/349/EEG). Ur detta har kravet på ägarförhållande avlägsnats genom det s.k. moderniseringsdirektivet (2003/51/EG). Därmed hör numera sådana enheter som har grundats av finansierings- och säkerhetssskäl eller för något annat särskilt ändamål (eng. special purpose entities), och som leds på samma sätt som dotterbolag till de företag som skall konsolideras. Med sådana arrangemang kan man inte längre kringgå kravet på att enheter som ingår i samma ekonomiska helhet skall inkluderas i koncernbokslutet. Enligt BFL 1:5.3 § krävs det inte nödvändigtvis ett ägarförhållande för att det skall uppstå en koncern; i motiveringarna till lagparagrafen konstaterar man uttryckligen att”? ? Det är ändamålsenligt att även i Finlands lagstiftning beakta de i motiveringen nämnda enheterna för särskilda ändamål” (regeringens proposition 126/2004 s. 16).  

I slutrapporten från den arbetsgrupp vid Handels- och industriministeriet som behandlade IAS-bestämmelserna tog man i definitionen av bestämmande inflytande till det uttryck som används i värdepappersmarknadslagen (895/1989) 6:6.2 § ”agerar tillsammans” (handels- och industriministeriets arbetsgrupps- och kommittérapporter 9/2003 s. 70). I de utlåtanden som inflöt gällande rapporten förundrade man sig över detta uttryck och i den fortsatta beredningen av ändringarna i BFL frångicks uttrycket.

2.2. Bokföringsnämndens ställningstagande.  I ansökan om utlåtande anges att sökandes innehav i de övriga företagen B, C och E överskrider hälften. Under förutsättning att ägandet även ger motsvarande röstmängd i dessa företag har sökande sådant bestämmande inflytande som avses i BFL 1:5.1 § 1. I detta fall är sökande moderföretag för dem och skall därmed upprätta ett koncernbokslut, som är en sammanställning av dessa dotterföretags bokslut; det går dock att göra ett undantag till denna skyldighet enligt BFL 6:1.3 – 6:1.5 § eller BFL 6:3 §, om paragrafen tillåter det.

Av de övriga företagen är A, D och F – J sådana där sökandes bestämmande inflytande skall bedömas utgående från BFL 1:5.1 § 2 punkten och 1:5.3 §. Frågan om förutsättningarna i de nämnda lagparagraferna uppfylls i de aktuella företagen gäller dock bevisföring om verkliga förhållanden, vilket bokföringsnämnden inte kan ta ställning till. 

Nämnden anser dock att röstmängden utgående från den bokföringsskyldiges innehav påverkar i vilken utsträckning den bokföringsskyldige skall presentera uppgifterna i noterna för att ge en sådan riktig och tillräcklig bild av de faktorer som har påverkat att det aktuella företaget i egenskap av dotterföretag inte har konsoliderats med den bokföringsskyldiges koncernbokslut enligt BFL 3:2 §: Om den bokföringsskyldiges röstmängd ensam eller tillsammans med ett bokföringsskyldigt koncernföretag är större än någon annan ägares innehav i samma företag skall den bokföringsskyldige i noterna uppta de faktiska faktorer som trots innehavet antyder att man inte har ett bestämmande inflytande som skapar ett koncernförhållande.

Såsom här ovanför har beskrivits har de fysiska personer som äger sökande direkt innehav i vissa av de företag som avses i ansökan. Bokföringsnämnden anser att även ett sådant innehav skall beaktas vid bedömningen om sökande har bestämmande inflytande i de fall då den fysiska personen är styrelsemedlem i det aktuella företaget eller har ett verkligt bestämmande inflytande i företaget.

Detta betyder inte att den aktuella fysiska delägaren skall anses vara bokföringsskyldig och därmed inte heller skyldig att upprätta koncernbokslut; enligt BFL 6:1.2 § kan en privatperson inte själv vara bokföringsskyldig enbart på grund av att han eller hon äger aktiemajoriteten eller av någon annan motsvarande orsak har bestämmande inflytande i den bokföringsskyldige (allmän anvisning om upprättande av koncernbokslut 7.11.2006, punkt 2.1). 

Bestämmanderätten kan likaså grunda sig på att de personer som sitter i sökandes eller dess dotterföretags förvaltningsorgan eller arbetar för företagen tillsammans enligt överenskommelse utnyttjar det bestämmande inflytande som grundar sig på majoritetsställning i företaget. 

3. Bokföringsnämndens utlåtande
  

Enligt ansökan om utlåtande äger den bokföringsskyldige tillsammans med koncernbolagen över hälften av tre övriga koncernbolag. Om den röstmängd som innehavet ger sökande i dessa företag leder till ett sådant bestämmande inflytande som grundar sig på BFL 1:5.1 § 1 punkten och sökande därför skall upprätta koncernbokslut som en sammanställning av boksluten i dessa dotterföretag kan man under förutsättning att BFL 6:1.3 – 6:1.5 § eller BFL 6:3 § ger möjlighet därtill avvika från denna skyldighet.

Frågan om sökande har bestämmande inflytande i de övriga företagen i ansökan om utlåtande skall bedömas enligt BFL 1:5.1 § 2 punkten och 1:5.3 §. Frågan om förutsättningarna i lagparagraferna här ovanför uppfylls för de aktuella företagen är dock till sin karaktär bevisföring kring de faktiska förhållandena, någonting som bokföringsnämnden inte kan ta ställning till. Nämnden anser dock att sökandes röstmängd baserad på innehavet i detta fall påverkar i vilken utsträckning sökande skall presentera uppgifterna i noterna för att ge en sådan riktig och tillräcklig bild av de faktorer som har varit avgörande för att det andra företaget har utelämnats ur konsolideringen med den bokföringsskyldiges koncernbokslut såsom stadgas i BFL 3:2 §. Om sökande ensam eller tillsammans med ett av sökandes koncernföretag har en större röstmängd än alla andra ägare i det aktuella företaget skall sökande som not ange de faktiska faktorer som avgör att sökande trots innehavet inte har ett sådant bestämmande inflytande som skapar ett koncernförhållande.

I en sådan situation där någon av de fysiska personer som äger aktier i sökande har ett direkt innehav i något av de företag som avses i ansökan skall ett sådant innehav beaktas vid bedömningen om sökande har bestämmande inflytande, såvida den fysiska personen sitter i det aktuella företagets styrelse eller på annat sätt utnyttjar ett faktiskt bestämmande inflytande i företaget. Likaså kan bestämmande inflytande ta sig uttryck i att de personer som sitter i sökandes eller dess dotterföretags förvaltningsorgan eller är anställda av företagen tillsammans enligt överenskommelse utövar ett sådant bestämmande inflytande i företaget som grundar sig på majoritetsinflytande.