Lausunto luonnoksesta luottolaitoksen ja sijoituspalveluyrityksen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä annettavaksi asetukseksi

1. Lausuntopyyntö

Valtiovarainministeriö on pyytänyt kirjanpitolautakunnalta 27.9.2006 lausuntoa asetusluonnoksesta, jolla on tarkoitus korvata nykyinen luottolaitoksen ja sijoituspalveluyrityksen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä annettu ministeriöasetus (VMA 1259/2000). Pääasiallisena syynä uuden asetuksen antamiselle on perustelumuistion mukaan, että asetuksen perustana oleva laki luottolaitostoiminnasta on tarkoitus korvata uudella samannimisellä lailla vuoden 2007 alusta lukien.

Lisäksi asetusta on katsottu tarpeelliseksi uudistaa, jotta Euroopan pankkivalvontaviranomaisten komitean (CEBS) joulukuussa 2005 antaman ohjeen mukainen pankkien viranomaisraportointi ei poikkeaisi niiden julkistamista tilinpäätöksistä. Tästä on aiheutunut muutostarvetta lähinnä tasekaavoihin.

Edelleen vielä eduskunnassa käsiteltävän uuden luottolaitoslain nojalla (151 § 4 mom.) myös muille kuin IFRS-standardeja soveltaville pankeille tulee mahdolliseksi halutessaan ja lainsäädännön määrittämien edellytysten täyttyessä soveltaa minkä tahansa rahoitusvara- tai velkaerän arvostamiseen käyvän arvon periaatetta.     

2. Lausunto
  

Lausunnolla oleva ministeriöasetus vastaa nyt voimassa olevan vastaavan säännöksen tavoin laajuudeltaan ja sisällöltään pitkälti kirjanpitoasetusta. Perustelemattomia eroavaisuuksia yleiseen kirjanpitolainsäädäntöön nähden tulisikin kirjanpitolautakunnan mielestä välttää ottaen huomioon erityisesti se, että pankkien ja muiden rahoituslaitosten tilinpäätösdirektiivissä (86/635/ETY) viitataan useissa kohdin suoraan yleisten tilinpäätösdirektiivien artikloihin.  Viimeisimmät direktiivimuutokset on lautakunnan käsityksen mukaan sisällytetty jo voimassaolevaan ministeriöasetukseen vuonna 2004 osana kirjanpitolainsäädännön laajaa muutospakettia. 

Nyt ehdotettavat ja lukumäärältään varsin vähäisiksi jäävät muutokset uuteen asetukseen ovat sinänsä perusteltuja, eikä kirjanpitolautakunnalla ole myöskään huomauttamista niiden tekniseen toteutustapaan.

Lautakunta katsoo kuitenkin aiheelliseksi todeta, että asetukseen sisällytetty - ja toistaiseksi vielä hyväksymättä olevaan uuden luottolaitoslain 151.4 §:ään perustuva - säätely rahoitusvelkojen laajasta arvostamisesta käypään arvoon ei näyttäisi olevan täysin yksiselitteisesti tilinpäätösdirektiivien mukainen. Alun perin pelkästään rahoitusvälineitä koskevaan tilinpäätösdirektiivin 7a lukuun, jota sovelletaan myös pankkeihin ja muihin rahoituslaitoksiin, lisättiin vuonna 2003 uusi 42e artikla, joka antaa jäsenvaltioille mahdollisuuden arvostaa muitakin omaisuuseriä käypään arvoon. Muiden velkaerien osalta vastaavanlaista yleissäännöstä direktiivi ei sen sijaan tunne, joten rahoitusvelkojen arvostamisen käypään arvoon vaikuttaisi olevan mahdollista lähtökohtaisesti vain 42a artiklan puitteissa.

Näin muodollinen tulkinta ei kuitenkaan liene muutosdirektiivin hengen mukainen. Direktiivin 2003/51/EY perusteluosiosta (johdantokappale 8) käy ilmi, että direktiivin tarkoitus on antaa jäsenvaltioille mahdollisuus käyvän arvon soveltamiseen IFRS-standardien mukaisessa laajuudessa. Tämä selvennys täsmentää 42e artiklan soveltamisalaa käytännössä. Ottaen huomioon, että direktiivin hyväksymisen jälkeen tapahtunut standardien kehitys on johtanut käyvän arvon yleisempään soveltamiseen rahoitusvelkojen arvostamisessa, ja että EU:ssa on myös nimenomaisesti hyväksytty kyseiset muutokset sovellettaviksi (IAS 39, IFRS 7), kirjanpitolautakunta ei näe estettä tulkita lausunnolla olevan asetuksen sisältöä myöskään näiltä osin direktiivin mukaiseksi.

Selvyyden vuoksi on syytä todeta, ettei edellä kuvattu arvostuskysymystä koskeva tulkinta pidä sisällään mitään yleistä oikeutta poiketa direktiivien pakottavista säännöistä IFRS-sääntelyn hyväksi. Vielä vähemmän vastaavia poikkeamia ulkoisessa tilinpäätösinformaatiossa voidaan perustella viranomaisraportoinnin vaatimuksilla. Tämä koskee muun muassa tietojen esittämistapaa tilinpäätöksessä. Nyt esimerkiksi asetusluonnoksen liitteenä olevien tuloslaskelma- ja tasekaavojen muutoksia on perusteltu viranomaisraportoinnin uudistamisprojektilla ja IAS 39:n mukaisella ryhmittelyllä. Perustelut ovat ymmärrettävät, mutta tuskin riittävät. Lopputulos ei saa kirjanpitolautakunnan näkemyksen mukaan myöskään johtaa ristiriitaan pankkien tilinpäätösdirektiivin vastaavien kaavojen kanssa.