Leasingtoimintaa harjoittavan yrityksen tuloslaskelmakaava

1 Hakemus

Hakija (- -) on suomalainen osakeyhtiö, jonka toiminta-ajatuksena on konsernin eri yksiköiden liiketoiminnan edistäminen ja kilpailukyvyn parantaminen rahoituspalveluiden avulla.

Rahoitustoiminnan luonteeseen perustuen hakija on 10.12.1997 (hakemusta täydennetty 5.1.1998) pyytänyt lupaa poiketa kirjanpitoasetuksen (30.12.1992/1575) 1 §:n 1 momentin tuloslaskelmakaavasta ja 7 §:n tasekaavasta. Keskeisin muutos taseessa olisi leasingomaisuuden esittäminen omana omaisuusryhmänään. Tuloslaskelmassa suunnitelman mukaiset poistot ja rahoituskulut siirrettäisiin ylöspäin, "Rahoituskate" -nimistä uutta välisummaa edeltäviksi eriksi. Hakijan mukaan näin saataisiin parempi kuva rahoitusyhtiön toiminnasta.

2 Perustelut

Kirjanpitolautakunnan toimivalta ja aikaisempi lupakäytäntö. Vanhan kirjanpitolain 35 §:n (23.12.1992/1572) ja siinä viitatun 19 §:n nojalla kirjanpitolautakunta voi erityisestä syystä määräajaksi myöntää poikkeuksen kirjanpitoasetuksessa säädetyistä tuloslaskelmakaavoista ja tasekaavasta.

Kirjanpitolautakunta on aikaisemmin (1987/914 ja 1997/1472) myöntänyt poikkeuslupia koskien leasingtoimintaa harjoittavan yrityksen tuloslaskelmakaavaa. Näissä luvissa on sallittu leasingtoiminnassa käytettävien vuokrauskohteiden poistojen ja näiden kohteiden rahoitukseen käytettyjen lainojen korkokulujen vähentäminen ennen välisummaa "Liikevoitto (-tappio)". Poikkeuslupia on perusteltu vertailtavuudella saman toimialan kirjanpitovelvollisiin nähden.

Edellä kuvattua vastaavaa poikkeusmahdollisuutta ei ole 31.12.1997 voimaan tulleessa uudessa kirjanpitolaissa (30.12.1997/1336, 8:2.1 §).

Koska hakemus on jätetty kirjanpitolautakunnalle 10.12.1997, kirjanpitolautakunta on päättänyt käsitellä hakemuksen vanhan kirjanpitolain tarkoittamana asiana. Suomen jäsenyydestä Euroopan unionissa kuitenkin johtuu, että myönnettävät poikkeukset eivät saa olla direktiivien vastaisia.

Tilinpäätösdirektiivit ja niiden soveltaminen. Suomessa direktiivin 86/635/ETY tuloslaskelma- ja tasekaavat on saatettu voimaan valtiovarainministeriön päätöksellä luottolaitoksen ja sijoituspalveluyrityksen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä (30.12.1997/1376). Tämän päätöksen 3.1 § ja 4.1 §:n nojalla kaavat koskevat luottolaitoksen ohella luottolaitostoiminnasta annetun lain (30.12.1993/1607, jäljempänä luottolaitoslaki) 3 §:ssä tarkoitettua rahoituslaitosta, jos se harjoittaa pääasiallisena toimintanaan rahoitusleasingtoimintaa. Luottolaitoslaki ei kuitenkaan koske sellaista rahoittamista, joka kohdistuu samaan konserniin kuuluvaan yhteisöön (1.2 §). Siten hakija ei kuulu tämän lain piiriin eikä hakijaa voida pitää sen 3 §:ssä tarkoitettuna rahoituslaitoksena.

Luottolaitoslain perustana olevassa direktiivissä 86/635/ETY ei ole vastaavanlaista rajoitusta kuin mitä on edellä kuvattu. Tämä on merkityksellistä arvioitaessa direktiivin ns. välitöntä vaikutusta: vaikka yksittäistä direktiiviä tai sen artiklaa ei olisi saatettu kokonaisuudessaan voimaan kansallisten viranomaisten toimesta, Euroopan unionin kansalainen tai yritys voi vaatia sen soveltamista viranomaistoiminnassa. Tällainen soveltaminen kuitenkin edellyttää oikeuskäytännössä, että

1) asianomaisen säännöksen sisältö on selvä; ja

2) asia koskee yksityisen kansalaisen tai yrityksen oikeutta julkista viranomaista kohtaan.

Kirjanpitolautakunta tulkitsee hakemuksen tarkoittavan pyyntöä saada soveltaa direktiiviä 86/635/ETY tuloslaskelman ja taseen laatimisessa.

Direktiivin 86/635/ETY artiklan (2(1)(b) art.) mukaan "tässä direktiivissä säädettyjä yhteensovittamistoimenpiteitä sovelletaan - - rahoituslaitoksiin, joilla on jokin direktiivin 78/660/ETY 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu oikeudellinen muoto ja joita saman artiklan 2 kohdan mukaan tuo direktiivi ei koske." Hakija on viimeksi mainitun direktiivin 1(1) artiklan mukainen osakeyhtiö ja toisaalta saman direktiivin 1(2) artiklan tarkoittama "rahoituslaitos".

Kirjanpitolautakunta katsoo, että hakijan tapauksessa täyttyvät edellytykset direktiivin 86/635/ETY välittömälle soveltamiselle, koska

1) hakija on direktiivin tarkoittama osakeyhtiömuotoinen rahoituslaitos; ja

2) kysymys on yksityisen yrityksen oikeudesta viranomaista kohtaan.

Välitön soveltaminen ei edellytä kirjanpitolautakunnan lupaa.

Rahoitusleasingomaisuuden esitystapa. Direktiivin 86/635/ETY perustuvassa valtiovarainministeriön päätöksessä luottolaitoksen ja sijoituspalveluyrityksen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä on eriytetty leasingtoiminnan nettotuotot omaksi, rahoituskatetta edeltäväksi eräksi tuloslaskelmassa (3.1 §). Niin ikään leasingkohteet esitetään päätöksen mukaan omana eränään taseen vastaavissa (4.1 §).

3 Kirjanpitolautakunnan päätös ja lausunto

Hakemuksessa tarkoitettu menettely ei edellytä kirjanpitolautakunnan lupaa. Hakija voi soveltaa valtiovarainministeriön päätöksessä luottolaitoksen ja sijoituspalveluyrityksen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä leasingtoiminnan nettotuottojen esittämiseen tuloslaskelmassa ja leasingkohteiden esittämiseen taseessa; ministeriöpäätöksen mukaisia kaavoja on tällöin soveltuvin osin noudatettava muiltakin osin tilinpäätöksen laadinnassa.