Om den bokföringsmässiga behandlingen av friåren i början av ett tidsbundet hyresavtal

1. Ansökan

Sökande (- - -) frågar hur hyresfriheten under de tre första åren i ett hyresavtal ska beaktas i dessa bokslut.

2. Utlåtande

2.1. Begränsning av utlåtandet. Sökande har hört sig för om den bokföringsmässiga hanteringen av hyran för sina lokaler. Eftersom det gäller en tvistefråga och det i sista hand är fråga om bedömning av bevis, granskar bokföringsnämnden här nedan endast på ett allmänt plan den bokföringsmässiga behandlingen av ett hyresavtal för lokaler, där de första tre åren i hyresperioden utgående från avtalet är s.k. friår då ingen hyra ska betalas, dvs. hyresbeloppet för den perioden är 0 euro. 

2.2. Beskrivning av den antagna situationen. Följande antagna situation utgör grund för utlåtandet. Hyresavtalet löper på 30 år. Fastighetsägaren har en köpoption på den rörelse som hyrestagaren utövar.  Enligt köpoptionen kan fastighetsägaren, om denne så önskar, när som helst köpa upp verksamheten till ett förutbestämt pris, som är 6*rörelsevinsten, dock alltid minst X miljoner euro.  Hyresavtalet inleds med en period på 3 år då ingen hyra behöver betalas. Efter detta stiger hyran till högst 60 Teur årligen för den följande treårsperioden, om operatörens genomsnittliga driftsbidrag under treårsperioden har överskridit 150 Teur. Hyran justeras alltid med tre års mellanrum på samma grunder. En del av hyran är även kopplad till omsättningen. På den andel av omsättningen som överskrider 8 miljoner euro ska 10 % betalas till fastighetsägaren. Enligt hyresavtalet står hyrestagaren för samtliga kostnader, såsom fastighetsskatt, försäkringar, investeringar i fastighetsunderhållet och energikostnader.

2.3. Svar på sökandes fråga. Enligt nämndens uppfattning, förutsatt att det i frågan de facto gäller ett avtal där den ekonomiska effekten motsvarar 0 euro i hyra åren 1, 2 och 3, och att inte några som helst skyldigheter uppstår för hyrestagaren att betala hyra för den aktuella tiden i ett senare skede eller separat, är det fråga om en situation där det för hyrestagaren enligt hyresavtalet inte uppstår en utgift i enlighet med prestationsprincipen (bokföringslagen 1336/1997 ”BokfL”, 2 kap. 3 § 1 mom.), eftersom hyrestagaren då inte överhuvudtaget är skyldig att betala hyra.  Därmed är förutsättningen för den beskrivna situationen att ingen separat hyresskuld uppstår för hyrestagaren för den aktuella tidsperioden. I så fall har hyresvärden exempelvis i samband med en konkurs inte några som helst fordringar på hyrestagaren. 

Om situationen däremot skulle vara sådan att hyran för räkenskapsåret de facto skulle förfalla till betalning i ett senare skede och betalningsskyldigheten skulle ha uppstått under räkenskapsperioden enligt den tid som har förlöpt, är det fråga om en hyresutgift, som i enlighet med prestationsprincipen ska upptas som kostnad i bokslutet för den räkenskapsperiod då den har uppstått.

Frågan gäller ett sådant småföretag som avses i BokfL 1:4a § som vid upprättandet av sitt bokslut följer statsrådets förordning om uppgifter som ska tas upp i små- och mikroföretags bokslut (1753/2015; ”PMA”). Enligt förordningens 3:7 § 1 mom. 3 punkt ska som noter upptas ”uppgifter om karaktären av och det kommersiella syftet med arrangemang utanför balansräkningen, om arrangemangen är förenade med väsentliga risker och fördelar och om informationen om dem är nödvändig för bedömningen av småföretagets ekonomiska ställning”.  Bokföringsnämnden konstaterar att det enligt nämndens uppfattning i den aktuella ansökan gäller ett sådant hyresavtal som, till följd av att faktainnehållet i bokslutet är ovanligt, utgör en sådan betydande omständighet att en redogörelse för dess huvudsakliga innehåll i enlighet med det citerade momentet här ovanför bör ges i noterna till bokslutet. Sålunda kompletteras den bild som bokslutet ger av hyrestagarens ekonomiska ställning samtidigt som jämförbarheten mellan olika år förbättras också för de bokslut som gäller de s.k. friåren.