Metsänhoitomaksujen kirjaamisesta tilinpäätökseen

1. Hakemus

Hakija (- -) on 21.8.2000 pyytänyt lausuntoa metsänhoitomaksujen merkisemisestä tilinpäätökseen.

Aikaisemmin voimassa olleessa laissa metsänhoitoyhdistyksistä (588/1950) säädettiin varsin väljästi metsänhoitomaksujen käytöstä. Lain 8 §:n mukaan metsätalouden edistämistoimintaa varten oli kunnan alueella sijaitsevien metsämaiden osalta suoritettava metsänhoitomaksuna kahdesta kuuteen sadalta kunnallisverotusta varten arvioidusta metsämaan puhtaasta tuotosta. Edelleen lain 15 §:n mukaan edellytettiin perustettavaksi vararahasto, jonka tuli kertymisensä jälkeen vastata kolmen edellisen vuoden keskimäärästä vuotta kohden saatua metsänhoitomaksua. Aikaisimmin voimassa olleen metsänhoitoyhdistyksistä annetun asetuksen (422/1951) 2 § täsmensi metsänhoitomaksujen käyttöä toteamalla, että metsänhoitoyhdistyksen tuli käyttää sille kertyvät metsänhoitomaksut ensi sijassa metsänhoidollisen ja muun metsätaloudellisen opastuksen antamiseen ja tarvittavan ammattiavun järjestämiseen jäsenillensä ja toimialueensa muillekin metsänomistajille sekä sitä varten palkata yhdistyksen palvelukseen metsänhoidonneuvojia.

Hakemuksen mukaan toiminta on ollut lähellä puhdasta yhdistystoimintaa ja myös kirjanpidossa metsänhoitomaksu on aikaisemmin sisältynyt yhdistyksen varainhankinnan ryhmään.

Hakija esittää, että 1990-luvulla metsänhoitoyhdistykset ovat kasvattaneet liiketoiminnan muodostaa tehtävien palvelujen myyntiä. Suuri muutos liiketoiminnan kasvun suuntaan tuli uuden kestävän metsätalouden rahoituslain myötä vuonna 1997. Tuolloin aikaisemmin suoraan metsänparannusvaroista yhdistyksille maksetut avustukset muuttuivat metsänomistajakohtaisiksi ja toiminta muuttui siirtymäsäännöksen mukaisesti yhdistyksen kannalta kokonaan liiketoiminnaksi.

Uusi laki metsänhoitoyhdistyksistä (534/1998) ja uusi asetus metsänhoitoyhdistyksistä (1227/1998) annettiin vuonna 1998. Ne tulivat voimaan 1.1.1999. Uuden lain perusteluiden mukaan lailla on tarkoitus nykyistä selkeämmin rajata ne tehtävät, joihin metsänhoitomaksua saisi käyttää. Käytännössä säädösten toteuttaminen merkitsee, että metsänhoitoyhdistysten tilinpidossa voitaisiin seurata metsänhoitomaksu- ja muitten tulojen kohdentamista eri menoihin ja että tilinpidon perusteena olisi muuallakin vastaavanlaisessa tapauksessa käytetty henkilökohtainen työajan käytön seuranta. Metsänhoitomaksujen käytön rajaamisen perusteena on yhtäältä tavoite alentaa näiden maksujen osuutta yhdistysten tuloista ja vastaavasti lisätä aktiivisen tulonhankinnan merkitystä sekä toisaalta kilpailunäkökohdat.

Uuden lain 1 § määrittelee metsänhoitoyhdistyksen tarkoituksen. Säännöksen 2 momentin mukaan tarkoituksensa toteuttamiseksi metsänhoitoyhdistyksellä on oikeus saada tässä laissa tarkoitettuja metsänhoitomaksuja. Lain 12 §:ssä määritellään varojen käyttämistä. Uuden asetuksen 2 §:n mukaan metsänhoitoyhdistyksen tilinpäätöksestä tai sen liitteestä tulee käydä ilmi, miten metsänhoitomaksuvarat on käytetty.

Uuden lain ja asetuksen tultua voimaan muodostettiin työryhmä, jonka tehtävänä oli laatia uuden lain mukainen tililuettelo sekä kirjaus- ja tilinpäätössuositus. Työskentelyn lopputuloksena uudistettiin metsänhoitoyhdistysten tilinpäätösmalli. Suurin periaatteellinen muutos on metsänhoitomaksun siirtäminen aikaisemmasta varainhankinnan ryhmästä yhdistyksen varsinaisen toiminnan tuotoksi. Samalla varsinaisesta toiminnasta muodostettiin oma kokonaisuutensa, jonka tarkoituksena on koota yhteen ne tuotot ja kulut, joihin voidaan käyttää kokonaan tai osittain metsänhoitomaksua. Liiketoiminta esitetään erikseen ja siitä tehdään oma tuloslaskelmansa. Henkilöstökulut jaetaan ajankäytön seurannan perusteella ja muut yleisluonteiset kulut kohdistetaan henkilöstökulujen suhteessa. Työryhmä katsoi, että uuden ryhmityksen myötä tilinpäätös antaa oikeamman kuvan yhdistyksen taloudesta. Metsänhoitomaksujen käyttö tullaan esittämään erikseen liitetietona.

Hakijan mielestä muutos on olennainen, ja pyytää kirjanpitolautakunnalta lausuntoa siitä, onko muuttuneessa tilanteessa ollut mahdollista siirtää metsänhoitomaksut varainhankinnan ryhmästä varsinaisen toiminnan tuotoksi.

2. Lausunnon perustelut

2.1. Kirjanpitoasetus

Kirjanpitoasetuksen (1339/1997) 1:3 §:n mukaan "aatteellisen yhteisön tai säätiön varsinainen toiminta on yhteisön tai säätiön säännöissä tai yhtiöjärjestyksessä mainitun tarkoituksen toteuttamista. Kuhunkin ryhmään kuuluvat tuotot ja kulut on esitettävä riittävästi eriteltynä tuloslaskelmassa tai sen liitteenä. Varsinaisen toiminnan tuotot ja kulut on toiminnan laatu ja laajuus huomioon ottaen eriteltävä lisäksi toiminnanaloittain tuloslaskelmassa tai sen liitteenä. - -"

2.2. Laki metsänhoitoyhdistyksistä

Lain metsänhoitoyhdistyksistä (534/1998) 1§:n mukaan "metsänhoitoyhdistys on metsänomistajien yhteenliittymä, jonka tarkoituksena on edistää metsänomistajien harjoittaman metsätalouden kannattavuutta ja heidän metsätaloudelleen asettamiensa muiden tavoitteiden toteutumista sekä edistää taloudellisesti, ekologisesti ja sosiaalisesti kestävää metsien hoitoa ja käyttöä. Tarkoituksensa toteuttamiseksi metsänhoitoyhdistyksellä on oikeus saada tässä laissa tarkoitettuja metsänhoitomaksuja."

Metsänhoitomaksu koostuu metsänomistajakohtaisesta perusmaksusta sekä hehtaarikohtaisesta maksusta (8 §). Verotuksesta vastaava viranomainen laskee metsänhoitomaksun suuruuden sekä kantaa ja tilittää maksut (13 §). Metsänhoitomaksua maksavalla metsänomistajalla on oikeus saada metsänhoitoyhdistyksen palveluja vaikka hän ei olisikaan yhdistyksen jäsen (6.3 §)

Lain 12 §:ssä todetaan, että metsänhoitomaksut on käytettävä "- - ensi sijassa toimialueensa metsänomistajien metsänhoidolliseen ja metsätaloutta yleisesti edistävään neuvontaan, koulutukseen ja tiedotukseen sekä metsänhoitoyhdistyksen hallinnollisiin tehtäviin. Varoja saa käyttää metsien kestävän hoidon ja käytön edistämiseen sekä metsien biologisen monimuotoisuuden edellytysten turvaamiseen. Varat on tarkoitettu erityisesti puuntuotannon kannalta tärkeiden toimenpiteiden edistämiseen. Metsänhoitomaksuja ei saa käyttää metsänhoitoyhdistyksen antaman työpalvelun varsinaisiin työkustannuksiin, eikä muutenkaan sellaisella tavalla, joka merkitsisi olennaista kilpailun vääristymistä. Metsänhoitomaksua ei myöskään saa käyttää puukaupalliseen toimintaan, lukuun ottamatta puunmyyntisuunnitelmien laatimista."

Lain 16.1 §:n mukaan "metsänhoitoyhdistyksen kirjanpito tulee laatia siten, että siitä ilmenee metsänhoitomaksuvarojen käyttö."

2.3. Asetus metsänhoitoyhdistyksistä

Metsänhoitoyhdistyksistä annetun asetuksen (1227/1998) 2 §:ssä annetaan lisää yksityiskohtaisia ohjeita metsänhoitomaksujen käytöstä. Metsänhoitoyhdistyksestä annetun lain 12.1 §:ssä tarkoitettuja hallinnollisia tehtäviä ovat asetuksen mukaan "- - valtuuston vaalin järjestäminen, valtuuston ja hallituksen toiminta, metsänhoitoyhdistyksen toimintaa välittömästi hallituksen alaisuudessa johtavan toimihenkilön ja toimistonjohtajan hallinnolliset tehtävät, tilintarkastus ja muut vastaavat tehtävät." Asetuksen 2.2 §:n mukaan lain 12.2 §:ssä mainittuja kohteita, joihin metsänhoitomaksuista saatuja varoja ei saa käyttää, ovat puunkorjuu, metsätien tekeminen, kunnostusojitus, metsänarviointi tai vastaava, kilpailutettavissa oleva toimenpide.

Asetuksen 2.3 §:n mukaan "metsänhoitoyhdistyksen tilinpäätöksestä tai sen liitetiedoista tulee käydä ilmi, miten metsänhoitomaksuvarat on käytetty."

2.4. Kirjanpitolautakunnan kannanotto

Kirjanpitolautakunta katsoo, että metsänhoitomaksuiilla rahoitetaan metsänhoitoyhdistyksen varsinaista toimintaa. Vaikka uusi lainsäädäntö on täsmentänyt metsänhoitomaksujen käyttöä, niitä ei voida pitää vastikkeena metsänhoitoyhdistyksen varsinaisen toiminnan suoritteesta. Tämän vuoksi niitä ei voida merkitä tuloslaskelman varsinaisen toiminnan tuottoihin. Metsänhoitoyhdistyksen saamat metsänhoitomaksut tulee merkitä tuloslaskelman varainhankinnan ryhmään. Olennaisten maksujen määrä on merkittävä erikseen tuloslaskelmaan tai ilmoitettava sen liitetietona. Tilinpäätöksen liitetietona pitää aina olla selvitys metsänhoitomaksuvarojen käytöstä.

3. Kirjanpitolautakunnan lausunto

Metsänhoitoyhdistyksen saamat metsänhoitomaksut tulee merkitä tuloslaskelman varainhankinnan ryhmään. Olennaisten maksujen määrä on merkittävä erikseen tuloslaskelmaan tai ilmoitettava sen liitetietona. Tilinpäätöksen liitetietona pitää aina olla selvitys metsänhoitomaksuvarojen käytöstä.