Bokföring av anslagen för utvecklingssamarbete som kostnad

arbets- och näringsministeriet

2.9.2008 0.00

Pressmeddelande 1821

Nummer: 1821

1. Bakgrund till utlåtandet

Sökandena ( - - - ) är s.k. specialstiftelser, vars uppgift är förmedling av anslag för utvecklingssamarbete till medborgarorganisationer i utvecklingsländerna inom ramen för respektive stiftelses bransch.

Som finansiering får samtliga tre stiftelser statsunderstöd ur utrikesministeriets utvecklingssamarbetsmedel. De samarbets- och finansieringsavtal som har ingåtts med utrikesministeriet reglerar kvaliteten och karaktären på stiftelsernas projektfinansieringsverksamhet. Stiftelserna beviljar mot ansökningar stöd till projekt som organisationerna i utvecklingsländerna genomför. De sköter även administrationen och uppföljningen av det beviljade stödet. De projekt som stiftelserna har finansierat varierar mycket till såväl sin karaktär och storlek som också varaktighet. Den typiska projektstorleken är 5 000 – 35 000 euro och projekten varar vanligen mellan ett och tre år. Vanligen sker utbetalningen för de projekt som stiftelserna har förverkligat i tre poster enligt följande: 1:a posten 50 % då avtalet har undertecknats, 2:a posten 40 % mot godkänd mellanrapport och 3:e posten 10 % då stiftelsens styrelse har godkänt slutrapporten. Den 31.12.2007 hade stiftelserna 155, 36 och 78 pågående projekt, sammanlagt 269 projekt.

Den ansökan om utlåtande som sökandena har inlämnat gäller tidpunkten för kostnadsföring av det stöd som beviljas organisationerna i utvecklingsländerna och bokföringssättet i stiftelsernas bokföring. Enligt sökande finns det åtminstone tre möjliga, urskiljbara metoder för registrering av dessa kostnader:

* Hela anslaget för projektet bokförs som kostnad då stiftelsens styrelse har fattat stödbeslutet. Stödbeloppet bokförs som skuld till den som lyfter stödet. Skulden betalas i takt med att den som genomför projektet lämnar in godtagbara rapporter över användningen av stödet. Detta förfarande tillämpades till slutet av år 2004.* Anslaget för projektet bokförs som kostnad då det betalas till den som genomför projektet. Man övergick till detta förfarande från och med början av år 2005.* Anslaget för projektet bokförs vid utbetalningen som ett förskott och bokförs som kostnad då en godtagbar rapport har erhållits från den som genomför projektet.

Sökandena konstaterar att det utvecklingssamarbete som den som genomför projektet utför kan anses vara en prestation, som avtalas i det finansieringsavtal som undertecknas gällande projektet. Den stiftelse som verkar som finansiär betalar utbetalningsposterna i finansieringsavtalet enligt den avtalade planen. Sökandena konstaterar ytterligare att det är utmärkande för utvecklingssamarbetet att tidtabellen för avtalet är omvänd i förhållande till många vanliga avtal i näringslivet: man betalar först och sedan får man resultat; medan man i affärslivet först utför arbetet och sedan får den som utfört arbetet betalning enligt vad som har gjorts.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1. Begränsning av utlåtandet. Utlåtandet anknyter till behandlingen i bokföringen av medel som den offentliga makten med stöd i speciallagstiftning har betalat för användning i utvecklingssamarbete. Ansökan gäller uttryckligen hur de stöd som de sökande stiftelserna har beviljats på rätt sätt ska behandlas i bokföringen. Den relevanta frågan för utlåtandet är tidpunkten och beloppet för kostnadsföring av de av de sökande stiftelserna beviljade understöden. Det kan finnas särskilda bestämmelser eller praxis gällande detta i speciallagarna, särskilda avtal eller den tillämpningspraxis som myndigheterna följer.

Med beaktande av det som har nämnts här ovanför och i synnerhet med beaktande av bokföringsnämndens egna befogenheter enligt bokföringslagen anser nämnden det vara motiverat att endast tolka det bokföringsmässiga problemet i ansökan utgående från de bestämmelser om kostnadsföring som finns i bokföringslagen.

2.2. Bokföringslagen. De grundläggande stadgandena om grunderna för registrering finns i 2:3 § i bokföringslagen (1336/1997, härefter BokfL): ”Grunden för bokföring av en utgift är mottagande av en produktionsfaktor, och grunden för bokföring av en inkomst är överlåtelse av en prestation (prestationsprincipen), om inte något annat bestäms nedan. Utgifter och inkomster får även bokföras på grundval av betalning (kontantprincipen). Om utgifter och inkomster bokförs enligt kontantprincipen, skall leverantörsskulderna och försäljningsfordringarna kunna klarläggas fortlöpande. Enligt BokfL 3:4 § ska bokföring enligt kontantprincipen, med undantag för noteringar som gäller affärshändelser av ringa betydelse eller idkande av lantbruk, rättas och kompletteras enligt prestationsprincipen innan bokslutet och verksamhetsberättelsen upprättas. Enligt BokfL 5:1 § ska räkenskapsperiodens inkomster tas upp som intäkter i resultaträkningen. Från intäkterna skall som kostnader dras av de utgifter som sannolikt inte längre medför motsvarande inkomst samt förlusterna.

BokfL 3:2.1 § förutsätter för sin del att bokslutet och verksamhetsberättelsen ger riktiga och tillräckliga uppgifter om resultatet av den bokföringsskyldiges verksamhet och om dennes ekonomiska ställning (rättvisande bild).

2.3. Bokföringsnämndens ställningstagande. Den verksamhet som utgör objektet för utlåtandet är till sin karaktär allokering av utvecklingssamarbetstillgångar till länder som behöver bistånd genom användning av de sökande stiftelserna för organisering av det praktiska arbetet. Det finns detaljerade avtal mellan staten och de sökande stiftelserna gällande de praktiska arrangemangen kring och övervakning av verksamheten. Avtalen behandlar bland annat frågan om hur och när statsstödet anses vara använt.

Eftersom det statsstöd för användning i utvecklingssamarbetet som aves i ansökan i det granskade fallet till sin natur är en genomgångspost – med avdrag för administrativa kostnader – är det motiverat och förenligt med god bokföringssed att behandlingen av denna vid periodiseringen är enhetlig så att bokslutet ger en riktig bild av verksamhetens ekonomiska resultat. Om till exempel kontantprincipen används är den bild av resultatbildningen som ges närmast slumpmässig och inkonsekvent som grund för årsjämförelsen, eftersom den är beroende av betalningstidtabellerna för bidragen till enskilda projekt. Till följd av det som har konstaterats här ovanför bör de utgifter som uppstår för utvecklingssamarbetet i sökandes bokföring behandlas som spegelbild till de bidrag som har influtit från staten.

Utvecklingssamarbetsprojekten är till sin karaktär sådana att sökandena mot ansökningar beviljar bidrag till de projekt som organisationerna i utvecklingsländerna utför. I dessa stiftelser är styrelsen det organ som fattar beslut om finansiering av ett enskilt projekt. Ett avtal gällande projektfinansieringsbeslutet upprättas mellan stiftelsen och förmånstagaren. Avtalet förutsätter bland annat rapportering till stiftelsen under projektets gång i form av en mellanrapport och en slutrapport.

Enligt bokföringsnämnden avses med prestationsprincipen i BokfL 5:1 § i det fall som ansökan gäller att det projektspecifika bidraget i bokslutet upptas som kostnad för de projekt för vilka stiftelsen har ingått en bindande förpliktelse att med stöd i ett separat avtal erlägga projektspecifik finansiering till den mottagande organisationen. I bokföringen uppstår en grund för bokföring av projektet som utgift då stiftelsen har fattat ett bindande beslut i ärendet och ingått ett slutligt bindande avtal med biståndsmottagaren. Stiftelsen har förbundit sig att betala ut biståndsmedel till mottagarparten och denna händelse bör anses vara slutlig. Stiftelsen känner dessutom till de sannolika, slutliga utgifterna. Registreringen av utgifterna bör dock inte göras om det är sannolikt att ett eventuellt hävande villkor i avtalet kommer att tillämpas.

Det är förenligt med god bokföringssed att den bokföringsskyldiga stiftelse som avses i ansökan i bokslutet enligt prestationsprincipen upptar sådana projektfinansieringsbeslut som kostnad som har fattats under räkenskapsperioden för vilka man med mottagaren har ingått ett slutligt, för båda parter bindande avtal. Det belopp som under räkenskapsperioden inte har utbetalats till förmånstagaren bokförs som passiva resultatregleringar. Om ett eventuellt hävande villkor i avtalet sannolikt kommer att tillämpas, ska de betalda projektbidragen i bokföringen behandlas som fordringar på biståndsmottagaren (betalda förskott) tills biståndsmottagaren har lämnat in en godkänd slutrapport. Om det i de utvecklingssamarbetsanslag som stiftelsen har fått från staten finns motsvarande hävande villkor ska dessa i bokföringen behandlas som en skuld till betalaren (erhållna förskott).

I en situation där periodiseringsprinciperna i bokslutet ändrar ska man med stöd i BokfL 2:2.1 § 1 och 2 punkterna lämna uppgifter om detta i noterna. Då bokslutet upprättas ska man dessutom alltid försäkra sig om att fordringarna inte upptas till ett belopp som överskrider deras sannolika värde (BokfL 5:2 § 1 p.)

3. Bokföringsnämndens utlåtande

Bokföringsnämnden konstaterar att den prestationsprincip som avses i BokfL 5:1 § i det fall som har beskrivits i ansökan betyder att de projektspecifika bidragen i stiftelsens bokslut ska upptas som kostnad för de projekts del där stiftelsen med biståndsmottagaren har ingått ett slutligt, bindande avtal. Stiftelsen har förbundit sig att betala ut dessa biståndsmedel och transaktionen bör anses vara slutlig. Dessutom känner stiftelsen till de sannolika utgifterna. Om ett hävande villkor i det avtal som stiftelsen har ingått sannolikt kommer att tillämpas ska de betalda projektbidragen i bokföringen behandlas som en fordran på biståndsmottagaren (betalda förskott) tills biståndsmottagaren har lämnat in en godkänd slutrapport. Om det i de utvecklingssamarbetsanslag som stiftelsen har fått från staten finns motsvarande hävande villkor ska dessa i bokföringen behandlas som en skuld till betalaren (erhållna förskott).