Om periodisering av försäljningsprovisioner

1. Ansökan

Sökande (- - -) är ett sakkunnigföretag, som har specialiserat sig på ekonomiförvaltning och som för sin bokföringskunds del ansöker om bokföringsnämndens utlåtande. Kundföretaget är ett tidningshus, som betalar ut försäljningsprovision till telefonförsäljningsföretag utgående från erhållna och betalda prenumerationer. Försäljningsprovisionen uppgår i allmänhet till 75 % av priset för en prenumerationsperiod. De rörliga kostnaderna för prenumerationsperiodens tidningar, det vill säga vikt- och portokostnaderna, är sammanlagt 35 %. Om tidningsprenumeranten inte fortsätter sin prenumeration blir förlusten för prenumerationsperioden cirka 10 % räknat på prenumerationens pris. Av erfarenhet vet man att cirka 50 % av kunderna fortsätter med sin prenumeration, vilket betyder att det är lönsamt för tidningshuset att anlita telefonförsäljningen.

Enligt tidningshuset borde man kunna periodisera de betalda försäljningsprovisionerna som övriga långfristiga utgifter på den följande och de därpå följande räkenskapsperioderna med normala periodiseringsprinciper, såsom utgifterna för annonskampanjen. Det går till och med bättre att fastställa avkastningsförväntningarna för försäljningsprovisionerna än för annonskampanjerna.

Sökande ber om utlåtande gällande huruvida periodisering av försäljningsprovisionerna på kommande räkenskapsperioder är förenlig med god bokföringssed.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1. Bokföringslagen och ‑förordningen. Enligt 2:3.1 § i bokföringslagen (1336/1997; härefter ”BokfL”) är grunden för bokföring av en utgift mottagande av en produktionsfaktor, och grunden för bokföring av en inkomst överlåtelse av en prestation (prestationsprincipen), om inte något annat bestäms nedan. Utgifter och inkomster får även bokföras på grundval av betalning (kontantprincipen). Bestämmelsen om kontantprincipen finns i BokfL 3:4 §. Enligt denna ska bokföring enligt kontantprincipen, med undantag för noteringar som gäller affärshändelser av ringa betydelse eller idkande av lantbruk, rättas och kompletteras enligt prestationsprincipen innan bokslutet och verksamhetsberättelsen upprättas.

BokfL 5:1 § stadgar att räkenskapsperiodens inkomster skall tas upp som intäkter i resultaträkningen. Från intäkterna skall som kostnader dras av de utgifter som sannolikt inte längre medför motsvarande inkomst samt förlusterna. Övriga utgifter får aktiveras i enlighet med vad som bestäms i BokfL. Enligt BokfL 5:11 § ska andra utgifter med lång verkningstid som har aktiverats enligt huvudprincipen avskrivas enligt plan inom fem år.

BokfL 3:2 § förutsätter att bokslutet och verksamhetsberättelsen ger riktiga och tillräckliga uppgifter om resultatet av den bokföringsskyldiges verksamhet och om dennes ekonomiska ställning (rättvisande bild). De tilläggsupplysningar som behövs för detta skall lämnas i noterna.

I BokfL 3:3 § finns en förteckning över de allmänna bokslutsprinciperna. Punkt 3 stadgar bland annat att försiktighet skall iakttas oberoende av räkenskapsperiodens resultat.

Enligt 2:2.1 § 1 punkten i bokföringsförordningen (1339/1997, härefter ”BokF”) ska som not upptas uppgift om de värderingsprinciper och värderingsmetoder samt periodiseringsprinciper och periodiseringsmetoder som har följts vid upprättandet av bokslutet.

2.2. Bokföringsnämndens allmänna anvisning om avskrivningar enligt plan 16.10.2007. I 2.9 punkten i bokföringsnämndens allmänna anvisning (härefter ”Allmänna anvisningen”) konstateras följande:

”Till exempel aktivering av utgifter för utbildning, reklam och säljfrämjande åtgärder samt flytt eller omorganisering som utgifter med lång verkningstid är möjlig endast med iakttagande av särskild försiktighet under förutsättning att de allmänna förutsättningarna i BFL 5:1 § uppfylls. En förutsättning för aktivering är att den bokföringsskyldige iakttar särskild försiktighet vid upprättande av en avkastningsvärdeskalkyl, som visar att den aktiverade tillgången med största sannolikhet efter utgången av den aktuella räkenskapsperioden kommer att generera minst lika stora inkomster som det aktiverade beloppet…”

Förutsättningarna i BokfL 5:1 § är att räkenskapsperiodens inkomster bokförs som intäkter och från dessa avdras de utgifter som inte längre kommer att generera motsvarande inkomst. Utgiften får därmed periodiseras i den utsträckning som man kan förvänta sig inkomst för den under kommande räkenskapsperioder.

2.3. Bokföringsnämndens tidigare utlåtanden. I motiveringarna till utlåtande BFN 918/1987 konstaterade man om tidningsprenumerationsavgifter att de var inkomster från den normala verksamheten och att man för att följa prestationsprincipen skulle bokföra tidningsprenumerationsavgifterna som inkomst för den räkenskapsperiod under vilken de tidningar som motsvarar prenumerationsavgifterna överläts till prenumeranten.

I utlåtandet BFN 1838/2009 ansåg nämnden att en normal bärbar datamaskin granskat ur perspektivet med skyldighet att aktivera bestående aktiva i bokföringslagen kunde anses vara en sådan anskaffning av ringa värde som bokförs som kostnad för den räkenskapsperiod den tas i bruk såvida ingenting annat föranleds av kvaliteten och omfattningen på den bokföringsskyldiges verksamhet. För att kunna aktivera tillgången bör man beakta de allmänna förutsättningarna för aktivering, det vill säga att tillgången ska generera inkomster under flera än en räkenskapsperiod. Om det är osäkert huruvida detta villkor kommer att uppfyllas bokförs anskaffningsutgiften för tillgången som årskostnad med stöd i försiktighetsprincipen.

Utlåtande BFN 1869/2011 gäller intäkts- och kostnadsregistreringar efter förvärv av en fordringsportfölj. I utlåtandet konstaterade nämnden bland annat att anskaffningsutgiften för de omsättningstillgångar som återstår vid räkenskapsperiodens utgång ska aktiveras. Är den sannolika anskaffningsutgiften eller det sannolika överlåtelsepriset vid räkenskapsperiodens utgång lägre än anskaffningsutgiften, ska skillnaden dock tas upp som kostnad. Enligt nämnden ska sökande följa upp de fordringar som har upptagits som omsättningstillgångar enligt fordran. Sökande förutsattes dessutom uppta de nödvändiga tilläggsuppgifterna om hanteringen av fordringsportföljerna och förändringarna i bokslutsprinciperna och effekterna av dessa i noterna. Nämnden uppmanade sökande att i noterna till bokslutet uppta de uppgifter om värderings- och periodiseringsprinciperna samt de använda metoderna som krävs för att bokslutet ska ge en rättvisande bild.

3. Bokföringsnämndens utlåtande

3.1. I enlighet med sitt tidigare utlåtande BFN 918/1987 anser bokföringsnämnden att det i det fall som avses i ansökan är förenligt med god bokföringssed att som kostnad bokföra de försäljningsprovisioner, som enligt bedömningen i punkt 3.2 hänför sig till de tidningar som har levererats under räkenskapsperioden. Försäljningsprovisioner till avslutade prenumerationer ska alltid bokföras som kostnad i sin helhet.

3.2. Enligt BokfL 5:11 § får de under räkenskapsperioden betalda försäljningsprovisionerna enligt BokfL aktiveras som övriga långfristiga utgifter i den utsträckning som de genererar inkomst under kommande räkenskapsperioder. Om detta är osäkert bokförs försäljningsprovisionen som årskostnad. Vid aktiveringen ska försiktighetsprincipen också i övrigt iakttas (BokfL 3:3.1 § 3 punkten). Vid upprättandet av bokslutet ska den bokföringsskyldige iaktta särskild försiktighet och göra en erfarenhetsbaserad uppskattning av i vilken utsträckning försäljningsprovisionerna genererar vinst under kommande räkenskapsperioder och göra en uträkning av detta som bokföringsverifikation. Den bokföringsskyldige ska följa upp hur försäljningsprovisionerna genererar inkomst på beställningsnivå. En metod där man periodiserar provisionsutgifterna på den räkenskapsperiod de fastställdes och de två följande räkenskapsperioderna kan tas som utgångspunkt.

3.3. För att trygga en sådan rättvisande bild som anges i BokfL 3:2.1 § anser bokföringsnämnden att man som periodiseringsprincip och ‑metod som har tillämpats vid upprättande av bokslutet enligt BokfF 2:2 § 1 punkten ska presentera en not om hur mycket försäljningsprovision som har aktiverats och den använda periodiseringsprincipen.