Nummer

2098

Nyckelord

Hållbarhetsrevisor. Granskning av hållbarhetsrapportering. Lagstadgad revision. Revisorns arvoden. Hållbarhetsrevisorns arvoden. Not.

1. Ansökan

Den sökande (--, nedan Sökanden) begär ett utlåtande om följande frågor:

Fråga 1: Ska ett hållbarhetsrapporterande företag lämna uppgifter om hållbarhetsrevisorns arvoden i bokslutsnoterna?

Fråga 2: Om uppgifter om hållbarhetsrevisorns arvoden ska lämnas i bokslutsnoterna, ska de lämnas 

• enligt 2 kap. 7 a § 2 punkten i bokföringsförordningen (1339/1997, BFF), det vill säga 2) uppdrag som avses i 1 § 1 mom. 2 punkten i revisionslagen, eller 
• enligt 4) andra tjänster?

Fråga 3: Om hållbarhetsrevisorn är samma aktör som organisationens lagstadgade revisor, har det betydelse för det hållbarhetsrapporterande företagets skyldighet att lämna uppgifter om hållbarhetsrevisorns arvoden i bokslutsnoterna?

Som bakgrund för begäran om utlåtande framför Sökanden bland annat följande:

Den gällande bokföringslagstiftningen i Finland kräver att de bokslut som upprättas enligt BFF ska innehålla uppgifter om revisorns arvoden på det sätt som specificeras närmare i BFF.

Finlands nationella lagstiftning bygger på EU-lagstiftning. Enligt artikel 18 b i redovisningsdirektivet (2013/34/EU) ska stora företag och företag av allmänt intresse i noterna till den finansiella rapporten lämna upplysningar om varje lagstadgade revisors eller revisionsföretags totala arvoden under räkenskapsåret för den lagstadgade revisionen av årsbokslutet, totala arvoden för andra kvalitetssäkringstjänster, totala arvoden för skatterådgivning samt totala arvoden för andra tjänster än revisionstjänster.

Vid det nationella införandet av direktivet om företags hållbarhetsrapportering ((EU) 2022/2464, CSRD) fattades ett beslut om att granskningar av hållbarhetsrapportering i Finland ska göras av revisorer som är godkända hållbarhetsrevisorer och revisionssammanslutningar som är godkända hållbarhetsrevisionssammanslutningar. När CSRD utarbetades, ändrades inte artikel 18 i redovisningsdirektivet. Vid det nationella införandet av CSRD ändrades inte heller bokföringsförordningen så att den uttryckligen skulle kräva att uppgifter om hållbarhetsrevisorns arvoden skulle lämnas i bokslutsnoterna.

Även om revisor som en term även anses hänvisa till hållbarhetsrevisor, är ordalydelsen i 2 punkten enligt Sökanden närmare bestämt inte tillämplig på granskning av hållbarhetsrapportering. Objektivt sett torde dock syftet med bestämmelsen, med beaktande av granskning av hållbarhetsrapportering, snarare jämföras med andra lagstadgade uppdrag enligt 2 punkten än andra tjänster som avses i 4 punkten och som hänvisar till andra betydelsefulla tjänster i bedömningen av oberoendet än till granskningstjänster.

Därför anser Sökanden att den aktuella punkten i bokföringsförordningen per definition endast gäller revisorer, inte hållbarhetsrevisorer eller hållbarhetsrevisionsföretag. Detta är relevant, eftersom det är möjligt att hållbarhetsrapporteringen granskas av någon annan person eller sammanslutning än företagets revisor och det är viktigt att lagstiftningen på ett konsekvent sätt är tillämplig i båda situationerna.

2. Bestämmelser

2.1. Bokföringsförordningen

I BFF 2 kap. 7 a § står det följande: ”Om den bokföringsskyldiges bokföring, bokslut, verksamhetsberättelse och förvaltning granskas enligt revisionslagen - -, skall noterna innehålla en redogörelse för revisorns arvoden specificerade enligt uppdragstyp som följer: 1)revision, 2) uppdrag som avses i 1 § 1 mom. 2 punkten i revisionslagen, 3) skatterådgivning, 4)andra tjänster”.

2.2. Bokföringslag 

I 3 kap. 1 a § 5 mom. 2 punkten står det följande: ”Stora företag samt börsnoterade små och medelstora företag ska i verksamhetsberättelsen lägga fram - - den information som krävs för hållbarhetsrapportering, som ett separat och sammanhängande avsnitt, i enlighet med vad som föreskrivs i 7 kap. ( hållbarhetsrapport ).”

2.3. Revisionslag

2.3.1. I 3 kap. 1 § 1 mom. i revisionslagen (1141/2015) definieras objektet för en så kallad lagstadgad revision på följande sätt: ”Revision enligt denna lag omfattar en sammanslutnings eller stiftelses bokföring och bokslut för samt förvaltning under räkenskapsperioden.” Av ordalydelsen i bestämmelsen framgår det att den verksamhetsberättelse som ska fogas till bokslutet har utelämnats från den lagstadgade revisionen. 

2.3.2. I 3 kap. 1 a § i revisionslagen definieras i sin tur hållbarhetsgranskningsobjektet på följande sätt: ”Hållbarhetsgranskning - - omfattar den information i en verksamhetsberättelse som det hållbarhetsrapporterande företaget har lagt fram som sin hållbarhetsrapport.”

2.3.3. Å andra sidan kräver 3 kap. 5 § 2 mom. i revisionslagen att ”[i] revisionsberättelsen ska det finnas ett yttrande om huruvida     

• 3)verksamhetsberättelsen har upprättats enligt de bestämmelser som ska följas vid upprättande av verksamhetsberättelser, med undantag för de uppgifter om hållbarhetsrapporten om vilka det finns bestämmelser i 7 kap. i bokföringslagen och i hållbarhetsrapporteringsstandarderna, 
• 4) uppgifterna i räkenskapsperiodens verksamhetsberättelse och bokslut är enhetliga, med undantag för de uppgifter om hållbarhetsrapporten om vilka det finns bestämmelser i 7 kap. i bokföringslagen och i hållbarhetsrapporteringsstandarderna.”

2.3.4. Andra åtgärder som ska utföras i egenskap av en revisor omfattas av 3 kap. 1 § 2 mom. i revisionslagen, om det finns separata bestämmelser om dem: ”Förutsätts revision i övrigt i lagstiftningen, ska på revisionen tillämpas vad som i denna lag föreskrivs om revision för en räkenskapsperiod och om dess innehåll.” Dessutom utvidgar 1 kap. 1 § 2 mom. i revisionslagen tillämpningsområdet även till att omfatta utlåtanden som ska ges till en myndighet: ”Denna lag tillämpas, om inte annat föreskrivs någon annanstans i lag, på - - uppdrag som en revisor har enligt någon annan lag eller förordning eller i vilka revisorn ger ett skriftligt utlåtande till en myndighet eller domstol.”

3. Utlåtande

Begäran om utlåtande – fråga 1

3.1. Nämnden baserar sitt svar på att granskning av hållbarhetsrapportering är ett uppdrag som föreskrivs separat i 3 kap. 1 a § i revisionslagen och som omfattar den information i en verksamhetsberättelse som det hållbarhetsrapporterande företaget har lagt fram som sin hållbarhetsrapport. Uppdraget kan genomföras av en revisor som är godkänd hållbarhetsrevisor (HBR) och som eventuellt som utsedd till uppdraget utför en lagstadgad revision enligt 3 kap. 1 § i revisionslagen i organisationen. 

3.2. BFF 2 kap. 7 a §, som citeras i avsnitt 2, kräver att revisorns arvoden ska specificeras enligt uppdragstyp. Som det framgår av ordalydelsen i bestämmelsen gäller skyldigheten den som utför en lagstadgad revision i en organisation: ”Om den bokföringsskyldiges bokföring, bokslut, verksamhetsberättelse och förvaltning granskas enligt revisionslagen - -.” Detta motsvarar 3 kap. 1 a §, som definierar innehållet i en lagstadgad revision. 

3.3. Trots att hållbarhetsrapporten är ett avsnitt i verksamhetsberättelsen, är den inte ett objekt för en lagstadgad revision. I denna fråga påpekar nämnden 3 kap. 5 § 2 mom. i revisionslagen, som citeras i avsnitt 2. I punkterna 3 och 4 i momentet utelämnas uttryckligen uppgifter ”- - om vilka det finns bestämmelser i 7 kap. i bokföringslagen och i hållbarhetsrapporteringsstandarderna” från den revisionsberättelse som ska ges om lagstadgad revision. 

3.4. Baserat på det ovannämnda anser nämnden att specificeringsskyldigheten enligt BFF 2 kap. 7 a § direkt gäller en revisor som utför en lagstadgad revision enligt 3 kap. 5 § i revisionslagen i en bokföringsskyldig organisation och som även kan vara hållbarhetsrevisor i organisationen.

3.5. Trots att ordalydelsen i BFF 2 kap. 7a § inte på ett ovan beskrivet sätt gäller den aktör som är hållbarhetsrevisor i organisationen utan att samtidigt vara organisationens lagstadgade revisor, anser nämnden att det av principen om bokslutsinformationens jämförbarhet följer att det är förenligt med god bokföringssed att lämna uppgifter som stämmer överens med BFF 2 kap. 7 a § om en sådan hållbarhetsrevisor som not.

Begäran om utlåtande – fråga 2

3.6. Bokföringsnämnden anser att med revision i BFF 2 kap. 7 a § 1 mom. avses en lagstadgad revision som anges i 3 kap. 1 § 1 mom. i revisionslagen och där objektet är bokföring, bokslut för och förvaltning under räkenskapsperioden på ovannämnda sätt. Därför kan uppgifter om arvodet för granskning av en hållbarhetsrapport inte lämnas i denna punkt, även om den revisor som utför en lagstadgad revision i organisationen är hållbarhetsrevisor.

3.7. I BFF 2 kap. 7 a § 2 punkten avses uppdrag som avses i 1 § 1 mom. 2 punkten i revisionslagen och ”- - i vilka revisorn ger ett skriftligt utlåtande till en myndighet eller domstol”. Trots att hållbarhetsrevisorn inte lämnar en hållbarhetsgranskningsberättelse till en myndighet eller domstol själv, ska det hållbarhetsrapporterande företaget med stöd av BFF 7 kap. 25 § 1 mom. lämna berättelsen till Patent- och registerstyrelsen, som är registermyndighet. Baserat på detta anser nämnden att uppgifter om arvodet för granskning av hållbarhetsrapportering ska lämnas som not i enlighet med BFF 2 kap. 7a § 2 punkten. Därför är det inte fråga om sådana andra tjänster som avses i BFF 2 kap. 7 a § 4 punkten och där de åtgärder som ingår i tjänsterna vanligtvis är avtalsbaserade utan att uppdragsgivaren har en lagstadgad skyldighet.         

Begäran om utlåtande – fråga 3

3.8. Nämnden hänvisar till sitt yttrande i punkt 3.4. Skyldigheten att lämna uppgifter om hållbarhetsrevisorns arvoden i bokslutsnoterna påverkas inte av om hållbarhetsrevisorn är samma aktör som organisationens lagstadgade revisor.

Sammandrag – exempel

3.9. Som vägledning i god bokföringssed sammanställer nämnden sina ställningstaganden ovan i exempel av karaktären av rekommendation på hur noter ställs upp

3.9.1. En situation där den lagstadgade revisorn är hållbarhetsrevisor i organisationen – noter

3.9.2. En situation där den lagstadgade revisorn inte är organisationens hållbarhetsrevisor, det vill säga att organisationen har utsett någon annan än revisorn eller revisionssammanslutningen till hållbarhetsrevisor – noter