Poikkeuslupa saman tilikauden vaatimuksesta konsernissa

Kirjanpitolautakunta

Kauppa- ja teollisuusministeriö

1. Hakemus

Hakija ( - - - ) on konsernin suomalainen emoyhtiö, jolla on tytäryhtiöt Virossa ( - - - ), Latviassa ( - - - ), Liettuassa ( - - - ) sekä Ruotsissa ( - - - ). Kaikkien yhtiöiden tilikausi on tällä hetkellä kalenterivuosi.

Hakijayhtiön osakkeenomistajat ovat tammikuussa 2004 ilmoittaneet yritysjärjestelystä, jossa yhtiön osakkeet myydään tätä tarkoitusta varten perustetulle ruotsalaiselle yhtiölle, joka puolestaan on yrityskauppaa varten perustetun suomalaisen yhtiön kokonaan omistama. Tarvittavat viranomaisluvat on saatu ja kauppa on ollut tarkoitus saattaa loppuun maaliskuun alussa. Yrityskaupan yhteydessä hakijayhtiö joutuu muuttamaan tilikauttaan siten, että se alkaisi mahdollisimman pian yrityskaupan toteuttamisen jälkeen. Tavoitteena on, että uusi tilikausi alkaisi 1.4.2004. Vähemmistöosakkailla on huomattava omistusosuus (40-49 %) hakijayhtiön virolaisen, latvialaisen, liettualaisen ja ruotsalaisen tytäryhtiön osakekannoista. Hakija toteaa näiden ulkomaisten konserniyhtiöiden tilikausien muuttamisen kalenterivuodesta poikkeavaksi vaativan huomattavassa määrin hallinnollista lisätyötä. Tämän lisäksi tilikauden muuttaminen vaatii Ruotsissa, Latviassa ja Liettuassa viranomaislupaa. Tytäryhtiöiden merkittävien vähemmistöjen sekä tilikausien muuttamisen luvanvaraisuuden vuoksi on tässä vaiheessa epävarmaa, voidaanko kaikkien ulkomaisten tytäryhtiöiden tilikaudet saattaa vastaamaan emoyhtiön tilikautta.

Hakija hakee poikkeuslupaa saman tilikauden vaatimuksesta ensisijaisesti kalenterivuosien 2004-2008 aikana päättyville tilikausille ja toissijaisesti mahdollisimman monelle tilikaudelle.

2. Päätöksen perustelut

Kirjanpitolain (1336/1997, jäljempänä KPL) 6:5 §:n mukaan konsernitilinpäätökseen yhdisteltävällä tytäryrityksellä tulee olla sama tilikausi kuin emoyrityksellä, jollei kirjanpitolautakunta myönnä tästä KPL 8:2.2 §:ssä tarkoitettua poikkeusta. Jos konsernitilinpäätökseen yhdisteltävän tytäryrityksen tilikausi päättyy yli kolme kuukautta ennen emoyrityksen tilikauden päättymistä tai yli kolme kuukautta emoyhtiön tilikauden päättymisen jälkeen, on konsernitilinpäätökseen yhdisteltävä tytäryrityksen välitilinpäätös, joka laaditaan emoyrityksen tilikauden päättymispäivälle.

Poikkeus voidaan myöntää KPL 8:2.2 §:n nojalla vain erityisestä syystä ja määräajaksi. Poikkeuksen myöntämisen edellytyksenä on, ettei se ole Euroopan yhteisöjen tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä annettujen sääntöjen vastainen.

Kirjanpitolautakunta on katsonut päätöksessään 1380/1996 erityiseksi syyksi poiketa konserniyritysten saman tilikauden vaatimuksesta muun muassa

tilanteen, jossa tytäryrityksellä on emoyrityksestä poikkeava tilikausi hankittaessa. Sanottu koskee kuitenkin ainoastaan tytäryhtiön ensimmäistä tilikautta tytäryrityksenä.

Hakemuksessa kuvattu tilanne on rinnasteinen edellä kuvattuun tilanteeseen siinä mielessä, että tässä tapauksessa emoyritykseen kohdistuneen yrityskaupan myötä konsernirakenne ja emoyrityksen tilikausi muuttuvat.

Tilikausien muuttaminen konserniyhtiöissä aiheuttaa aina jossain määrin hallinnollista rasitetta, eikä tätä voida pitää riittävänä syytä tilikausien poikkeavuudelle. Toisaalta ulkomaisen yhtiö- tai verolainsäädännön joustamattomuus voi luoda tilanteen, jossa tilapäiselle poikkeamiselle on hyväksyttävät perusteet. Hakijan mainitsema ulkomaisten tytäryhtiöiden merkittävä vähemmistöomistus saattaa johtaa tällaiseen tilanteeseen, jos esimerkiksi tilikauden muuttamista koskeva yhtiöjärjestysmuutos käytännössä vaikeutuu määräenemmistövaatimusten tai vähemmistöosakkaiden vastustavan kannan vuoksi. Hakija ei kuitenkaan ole tarkemmin yksilöinyt tällaisia ongelmia, joten kirjanpitolautakunta ei ota vähemmistöomistuksen olemassaoloa sellaisenaan hyväksyttäväksi perusteeksi poikkeukselle. Sen sijaan hakijan esille tuoma tytäryrityksen sijaintivaltion lainsäädännöllinen joustamattomuus (lupamenettelytarve) tilikauden määräytymisen suhteen voidaan katsoa erityiseksi syyksi tilikausien poikkeavuudelle. Lautakunta kuitenkin huomauttaa, että tällaistakin tilannetta arvioitaessa on otettava huomioon myös muissa valtioissa toimivien konserniyhtiöiden lainsäädännöllinen joustovara oman tilikautensa muuttamisessa. Lähtökohtaisesti konserniyritysten on pyrittävä mukauttamaan tilikautensa lainsäädännön sallimissa puitteissa yhteneviksi. Jo poikkeusluvilta KPL 8:2.2 §:ssä edellytetyn määräaikaisuuden voidaan katsoa edellyttävän yrityksiltä aktiivista toimintaa sellaisten erityisten syiden poistamiseksi, joiden perusteella poikkeuslupa on myönnetty tai voitaisiin myöntää. Lautakunta katsoo, että tällaisia toimia poikkeusluvan saajilta tai luvan hakijoilta tulee voida edellyttää kohtuullisessa ajassa ja kohtuullisessa laajuudessa.

Edellä mainitun perusteella kirjanpitolautakunta katsoo, että hakijan virolaisen, latvialaisen, liettualaisen ja ruotsalaisen tytäryrityksen kohdalla on olemassa erityinen syy poiketa vuonna 2004 ja 2005 päättyvien tilikausien osalta konserniyritysten yhteisen tilikauden vaatimuksesta.

Koska tytäryritysten tilikaudet päättyvät 31.12. eli tasan kolme kuukautta ennen emoyrityksen tilikauden päättymistä, ne voidaan KPL 6:5 §:n ja seitsemännen yhtiöoikeudellisen direktiivin 83/349/ETY eli ns. konsernitilinpäätösdirektiivin 27.3 artiklan nojalla yhdistellä konsernitilinpäätökseen ilman erillisen välitilinpäätöksen laatimista. Tämän johdosta ne voidaan jo lain nojalla yhdistellä tytäryrityksen tilikauden päättymispäivälle 31.12. laadittavan tilinpäätöksen perusteella.

KPL 3:2.1 §:n perusteella tilinpäätöksen liitetiedoissa on annettava tarpeelliset lisätiedot, jollei tilinpäätös muuten anna oikeita ja riittäviä tietoja kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

Kirjanpitolautakunta katsoo, että KPL 8:2.2 §:ssä tarkoitetusta poikkeusluvasta tulee antaa mainitun lain 3:2.1 §:n mukainen lisätieto sekä hakijan että niiden tytäryritysten, joita mainittu poikkeuslupa koskee, tilinpäätösten liitetietona.

3. Kirjanpitolautakunnan päätös

Hakijan ja hakemuksessa tarkoitettujen tytäryhtiöiden tilikaudet voivat poiketa toisistaan siten, että tytäryhtiöiden tilikaudet päättyvät 31.12. Poikkeuslupa koskee hakijan kalenterivuonna 2004 ja 2005 päättyviä tilikausia. Tästä poikkeusluvasta on annettava lisätieto sekä hakijan että mainittujen tytäryrityksen tilinpäätösten liitetiedoissa.

Kirjanpitolain 3 luvun 2 §:n 1 momentin perusteella tilinpäätöksen liitetiedoissa on annettava tarpeelliset lisätiedot, jollei tilinpäätös muuten anna oikeita ja riittäviä tietoja kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

Velvollisuudesta laatia yhdistelemisen yhteydessä tytäryrityksen välitilinpäätös säädetään kirjanpitolain 6 luvun 5 §:ssä.

Tähän päätökseen ei saa hakea valittamalla muutosta (Kirjanpitolaki 1336/1997, 8 luku 2 § 8 mom.).