Poikkeuslupa tuloslaskelmakaavaan

Hakija on lausunut olevansa valtakunnallinen leasingrahoitukseen keskittynyt rahoitusyhtiö. Hakija rahoittaa toimistoautomaation, atk:n ja autojen hankintoja. Yrityksen tulot kertyvät tällä hetkellä ainoastaan leasingrahoituksesta. Hakija kirjaa leasingvuokrat, vuokrasopimuksiin liittyvät vakuuttamismaksut ja muut tulot leasingrahoituksesta nettomääräisinä. Hakija kirjaa leasingtuotot jaksotettuina tuloslaskelmaan ja tilikauden päättyessä suorittamatta olevan liikevaihtoveron taseen vastattaviin. Hakija tekee myös laskutusperusteisesti jaksotettuina suunnitelman mukaiset poistot leasingkalustosta.

Jotta tuloslaskelmasta saisi hakijan liiketoiminnasta oikeamman kuvan kuin kirjanpitoasetuksessa annetun kaavan mukaan laaditusta tuloslaskelmasta, hakija on pyytänyt kirjanpitolautakunnalta lupaa kirjata liikevaihdon jälkeen rahoituskulut leasingrahoituksesta ja suunnitelman mukaiset poistot leasingkalustosta ennen muista kuluja. Koska leasingvakuutustuotot ovat osa hakijan liiketoiminnan tuottoja, hakija on pyytänyt lupaa kirjata myös vakuutusmaksukulut leasingvakuutuksista ennen kiinteiden kulujen vähentämistä esitettävään rahoituskatteeseen vaikuttavina rahoituskuluina. Hakijan ehdottaman, hakemukseen liitetyn tuloslaskelmakaavan mukaan rahoituskatteeseen vaikuttavina kuluina vähennettäisiin myös suunnitelman mukaiset poistot leasingkohteista. Suunnitelman mukaisten ja tehtyjen poistojen ero ilmoitettaisiin ennen varausten muutosta omana eränään tuloslaskelmassa. Taseessa merkittäisiin tehtyjen poistojen ja suunnitelman mukaisten poistojen ero vastaavien

käyttöomaisuuden ryhmään ja vastattavien varausten

ryhmään.

Päätöksen perustelut

Kirjanpitolain 19.1 §:n mukaan tuloslaskelma on laadittava siten, että siitä käy selville, miten tilikauden tulos on syntynyt.

Kirjanpitolain 19.2 §:n mukaan tuloslaskelmaan on asetuksessa tarkemmin määrättävällä tavalla erikseen merkittävä kokonaistuotot tai liikevaihto sekä kulut riittävästi eriteltyinä. Siihen on merkittävä omina kuluerinään muun muassa poistot ja korot. Kirjanpitolain 19.3 §:n nojalla kirjanpitoasetuksen 1 §:ssä annetun tuloslaskelmakaavan mukaan "Käyttökate" -kohdan jälkeen ilmoitetaan poistot jaoteltuina poistoihin rakennuksista ja rakennelmista, koneista ja kalustosta, aineettomista oikeuksista sekä muista pitkävaikutteisista menoista sekä "Voitto (tappio)/Ylijäämä (alijäämä) ennen korkokuluja, varauksia ja veroja" -kohdan jälkeen "Vieraan pääoman kulut" -pääryhmässä ilmoitetaan erikseen korkokulut ja muut vieraan pääoman kulut.

Ottaen huomioon hakijan toiminnan luonteen leasingvuokraustoimintaa harjoittavana yrityksenä, jonka tuloksen syntymiseen vaikuttavista kuluista poistot leasingkohteista ja leasingkohteiden rahoittamisesta aiheutuneet vieraan pääoman kulut muodostavat merkittävimmän osan, minkä johdosta kirjanpitoasetuksen 1 §:ssä (nyk. 1 tai 2 §:ssä) annettu tuloslaskelmakaava ei sellaisenaan sovellu noudatettavaksi hakijan tuloslaskelmaa laadittaessa, voidaan poikkeaminen tuloslaskelman esittämistavasta leasingkohteiden poistojen sekä leasingkohteiden rahoittamisesta aiheutuneiden korkokulujen ja muiden vieraan pääoman kulujen osalta määräajaksi kirjanpitolain 35 §:n nojalla sallia.

Kirjanpitoasetuksen 7.1 §:n (nyk. 11.1 §:n) mukaan on tuloslaskelma ja tase laadittava kirjanpitoasetuksen 1-5 §:n (nyk. 1-5 ja 7 §:n) mukaisia kaavoja yksityiskohtaisempina, mikäli se tilikauden tuloksen muodostumiseen vaikuttaneiden tekijöiden taitase-erien selventämiseksi on tarpeen. Tähän säännökseen nähden ja ottaen huomioon, että vakuutusmaksukulut leasingvakuutuksista ovat hakijan liikevaihtoon sisällytettävien vakuutustuottojen ansaitsemisesta aiheutuneita muuttuvia kuluja, hakijalle voidaan kirjanpitolain 35 §:n nojalla määräajaksi myöntää lupa merkitä nämä kulut leasingkohteiden rahoittamisesta aiheutuneiden vieraan pääoman kulujen ja leasingkohteiden poistojen ohella erikseen ennen kiinteiden kulujen vähentämistä esitettävään katteeseen vaikuttavina kuluina.

Kirjanpitoasetuksen 7.4 §:n (nyk. 11.2 §:n) mukaan, mikäli kirjanpitovelvollisen toiminnan laatu vaatii, on tuloslaskelmassa ja taseessa käytettävä 1-5 §:stä (nyk. 1-5 ja 7 §:stä) poiketen pääryhmiin sisältyvistä eristä toiminnan luonnetta vastaavia nimityksiä. Tähän säännökseen nähden ja ottaen huomioon, että hakija ei varsinaisena toimintanaan leasingtoiminnan ohella harjoita luottorahoitustoimintaa, samoin kuin ennen kiinteitä kuluja esitettävään katteeseen vaikuttavien tuottojen ja kulujen koostumuksen, tästä katteesta on "Rahoituskate" -nimityksen sijasta suotavaa käyttää "Leasingtoiminnan kate" tai muuta sellaista, erän luonnetta paremmin vastaavaa nimistystä.

Kirjanpitoasetuksen 7.2 §:n mukaan, milloin tuloslaskelmaan merkitään suunnitelman mukaiset poistot, voidaan tuloslaskelmassa kirjanpitoasetuksen 1 ja 3 §:stä poiketen esittää tuotoista vähennettyjen ja suunnitelman mukaisten poistojen erotus omana eränään ennen varausten muutosta (nyk. suunnitelman mukaisista poistoista säädetään kirjanpitolain 16.4-7 §:ssä). Tällöin voidaan taseeseen merkitä käyttöomaisuuden hankintamenojen ja muiden pitkävaikutteisten menojen poistetun osan ja suunnitelman mukaan kertyneiden poistojen erotus erikseen vastaavien käyttöomaisuuden ja muiden pitkävaikutteisten menojen ryhmään sekä vastattavien varausten ryhmään. Tuloslaskelmassa tai taseessa taikka niiden liitteenä on tällöin ilmoitettava tuotoista vähennetyt poistot tuloslaskelman kaavan mukaisesti eriteltyinä sekä annettava selostus suunnitelman mukaisten poistojen perusteista ja niiden muutoksista. Poistosuunnitelmat ja niiden muutokset on tällöin laadittava kirjalliseen muotoon sekä liitettävä tase-erittelyihin.

Hakija voi edellä mainitun säännöksen nojalla ilman kirjanpitolautakunnan poikkeuslupaa merkitä tuloslaskelmaansa poistot leasingkohteista suunnitelman mukaisina edellyttäen hyvän kirjanpitottavan sisältämään menettelytapojen soveltamisen jatkuvuuden periaatteeseen nähden, että tuloslaskelmassa esitetään myös hakijan omassa käytössä olleiden hyödykkeiden poistot suunnitelman mukaan ja että tuotoista vähennettyjen ja kaikkien suunnitelman mukaisten poistojen erotus esitetään omana eränään ennen varausten muutosta.

Kirjanpitolautakunnan päätös

Hakija saa kymmenessä tämän päätöksen jälkeen ensiksi laadittavassa tilinpäätöksessä poiketa kirjanpitoasetuksen 1 §:n (nyk. 1 tai 2 §:n) mukaisesta tuloslaskelmakaavasta siten, että vuokrauskohteiden rahoittamisesta aiheutuneet korkokulut ja muut vieraan pääoman kulut sekä vuokrauskohteiden poistot vähennetään ennen muita kuluja. Lisäksi hakija saa tuloöslaskelmassaan esittää erikseen katteen, joka saadaan vähentämällä liikevaihdosta edellä mainitut vieraan pääoman kulut ja poistot sekä vakuutusmaksukulut leasingvakuutuksista, käyttäen tästä katteesta sen sisältöä vastaavaa nimistystä.