Poikkeuslupa tuloslaskelmakaavaan

Hakija on lausunut olevansa vuonna 1987 toimintansa aloittanut, A-konsernin kokonaan omistama yhtiö. Hakijan toimialana on kesäkuusta 1990 lähtien rahoituspalvelut A-konserniin kuuluville yrityksille sekä siihen liittyvä konsultointi sekä finanssi-, likviditeetti- ja valuuttahallinto sekä arvopaperikauppa ja sijoitustoiminta. Hakijan juoksevasta toiminnasta muodostavat suurimman osan kotimaiset rahamarkkinaoperaatiot ja konserniin kuuluville yrityksille myönnetyt luotot. Näin ollen muodostuvat hakijan tuotot lähinnä korko- ja muista rahoitustuloista sekä kulut pääasiassa korko- ja muista rahoitusmenoista. Arvopaperikaupasta saatavien tuottojen vaikutus tuloksen muodostumiseen on vähäinen. Hakijan toiminnan luonteesta johtuen ei kirjanpitoasetuksen 1 §:n mukainen tuloslaskelmakaava sovellu hyvin hakijayhtiön tuloksen laskemiseen.

Edellä sanotun perusteella hakija on pyytänyt kirjanpitolautakunnalta lupaa saada poiketa kirjanpitoasetuksen 1 §:n (nyk. 1 tai 2 §:n) mukaisesta tuloslaskelmakaavasta siten, että korko- ja muut rahoitustuotot, sijoitustoiminnan tuotot sekä osakkeiden ja osakejohdannaisten myyntituotot sisällytetään liikevaihtoon, josta vähennetään ensimmäisinä korko-, provisio- ja muut rahoitus- sekä sijoitustoiminnan kulut samoin kuin osakkeiden ja osakejohdannaisten ostot sekä varaston muutos. Näin syntyvästä välituloksesta käytetään nimitystä "Rahoituskate", josta vähennetään toiminnan aiheuttamat kiinteät kulut ja saadaan käyttökate.

Päätöksen perustelut

Kirjanpitolain 19.1 §:n mukaan tuloslaskelma on laadittava siten, että siitä käy selville, miten tilikauden tulos on syntynyt.

Kirjanpitolain 19.2 §:n mukaan tuloslaskelmaan on asetuksessa tarkemmin määrättävällä tavalla erikseen merkittävä kokonaistuotot tai liikevaihto sekä kulut riittävästi eriteltyinä. Siihen on merkittävä omina tuottoerinään osingot ja korot.

Myyntituottoihin ja liikevaihtoon luetaan suoritemyynti. Rahoitustoimintaa harjoittavan kirjanpitovelvollisen varsinaisesta suoritetuotannosta saatuja tuottoja, jotka sisällytetään liikevaihtoon, ovat korkotuotot ja muut rahoitustuotot, Sijoitustoiminnan luonteista arvopapereiden ostamista ja hallitsemista harjoittavan kirjanpitovelvollisen varsinaisesta suoritetuotannosta saatuja tuottoja ovat sijoituksista juoksevasti kertyvät korko-, osinko- ja muut vastaavat tuotot. Arvopaperikauppaa harjoittavan kirjanpitovelvollisen varsinaisesta suoritetuotannosta saatuja tuottoja ovat vaihto-omaisuusarvopapereiden myyntituotot sekä niistä saadut osinko- ja muut vastaavat tuotot. Näiltä osin hakija, joka harjoittaa varsinaisena toimintanaan ennen muuta rahoitus- ja sijoitustoimintaa sekä myös arvopaperikauppaa, ei tarvitse kirjanpitolautakunnan myöntämää lupaa kirjanpitoasetuksen 1 §:n (nyk. 1 tai 2 §:n) mukaisesta tuloslaskelmakaavasta poikkeamiseen.

Kirjanpitolain 19.2 §:n mukaan tuloslaskelmaan on merkittävä omana kulueränään muun muassa korot. Kirjanpitolain 19.3 §:n nojalla kirjanpitoasetuksen 1 §:ssä (nyk. 1 tai 2 §:ssä) annetun tuloslaskelmakaavan mukaan "Voitto (tappio)/Ylijäämä (alijäämä) ennen korkokuluja, varauksia ja veroja" -kohdan jälkeen "Vieraan pääoman kulut" -pääryhmässä on ilmoitettava erikseen korkokulut ja vieraan pääoman kulut.

Ottaen huomioon hakijan toiminnan luonteen ennen muuta rahoitus- ja sijoitustoimintaa harjoittavana yrityksenä, jonka tuloksen syntymiseen vaikuttavista kuluista korkokulut ja muut vieraan pääoman kulut muodostavat merkittävimmän osan, minkä johdosta kirjanpitoasetuksen 1 §:ssä (nyk. 1 tai 2 §:ssä) annettu tuloslaskelmakaava ei sellaisenaan sovellu noudatettavaksi hakijan tuloslaskelmaa laadittaessa, voidaan poikkeaminen tuloslaskelman esittämistavasta korko-, provisio- ja muiden vieraan pääoman kulujen osalta määräajaksi kirjanpitolain 35 §:n nojalla myöntää.

Kirjanpitoasetuksen 1.1 §:ssä annetun tuloslaskelmakaavan mukaan liikevaihdosta vähennetään muuttuvien kulujen pääryhmä, minkä jälkeen saatavasta välituloksesta käytetään nimitystä "Myyntikate". Mikäli hakijan varsinaisena toimintanaan harjoittamassa arvopaperikaupassa myymien arvopapereiden myyntituotoilla ja hankintakuluilla on olennainen vaikutus tuloksen muodostumiseen, hakija ei ole esittänyt hakemuksessaan riittäviä syitä siihen, että tuloslaskelmassa ennen kiinteitä kuluja esitettävästä katteesta käytettäisiin nimitystä "Rahoituskate", joten tältä osin hakijalle ei voida myöntää lupaa tuloslaskelmakaavasta poikkeamiseen. Jos sitä vastoin arvopaperikaupan tuottojen ja muuttuvien kulujen vaikutus hakijan tuloksen muodostumiseen on merkitykseltään vähäinen, hakija voi kirjanpitoasetuksen 7.1 §:n (nyk. 11.1 §:n) säännökseen nähden laatia tuloslaskelmansa siten, että liikevaihdosta vieraan pääoman kulujen vähentämisen jälkeen jäävä kate esitetään "Rahoituskate" -nimikkeellä.

Kirjanpitolautakunnan päätös

Pääasiassa rahoitus- ja sijoitustoimintaa harjoittavan hakijan liikevaihtoon luetaan sen saamat korkotuotot sekä muut vastaavat rahoitus- ja sijoitustuotot. Edellisten lisäksi myös arvopaperikauppaa harjoittavan hakijan liikevaihtoon luetaan vaihto-omaisuusarvopapereiden myyntituotot sekä niistä saadut osinko- ja muut vastaavat tuotot.

Hakija saa kymmenessä tämän päätöksen jälkeen ensiksi laadittavassa tilinpäätöksessään poiketa kirjanpitoasetuksen 1 §:n mukaisesta tuloslaskelmakaavasta siten, että korko-, provisio- ja muut vieraan pääoman kulut merkitään liikevaihdosta ensimmäisinä vähennettävien kulujen pääryhmään. Hakija saa esittää liikevaihdosta rahoituskulujen vähentämisen jälkeen jäävän katteen käyttäen nimitystä "Rahoituskate". Tämän nimityksen käyttämistä katteesta ennen kiinteitä kuluja ei sitä vastoin voida sallia, mikäli rahoituskulujen ohella muilla kuluilla on olennainen vaikutus katteen muodostumiseen.