Om en utländsk filials skyldighet att aktivera bestående aktiva i sin bokföring

1. Ansökan

Sökande (- - -) ber bokföringsnämnden om utlåtande gällande följande frågor:

1) Bör en utländsk filial, som registrerats i Finland, eller ett registrerat utländskt samfund aktivera inventarier som har överförts från utlandet i balansräkningen i enlighet med bestämmelserna om bestående aktiva i bokföringslagen (BokfL 4:3.1 ja BokfL 5:5.1), om de inventarier som det utländska moderbolaget har överfört är sådana som stadigvarande ger intäkter för filialen/det utländska samfundet under flera räkenskapsperioder på det sätt som avses i BokfL 4:3.1 och det, till följd av att ett fast driftsställe har uppstått, i inkomstbeskattningen råder ett sådant förhållande för den utländska filialen/det utländska samfundet som leder till bokföringsskyldighet enligt den finländska bokföringslagen, då den aktuella ekonomiska verksamheten inte utövas i en sådan juridisk organisationsform som avses i BokfL 1:1.1 § § 1-14 punkterna som i sig skulle medföra bokföringsskyldighet?

2) Vi ber bokföringsnämnden om precisering av det utlåtande om en utlännings bokföringsskyldighet som bokföringsnämnden har gett under den gamla bokföringslagen (BFN 1275/1994). I det aktuella utlåtandet konstaterar bokföringsnämnden att utlänningar i tillämplig utsträckning bör följa den finländska bokföringslagen, om de stadigvarande utövar rörelse- eller yrkesverksamhet i Finland från ett fast driftsställe. Betyder uttrycket "i tillämplig utsträckning", som förekommer i utlåtandet att det i den aktuella situationen även blir aktuellt med tillämpning av bestämmelserna om bestående aktiva i BokfL 4:3.1 och BokfL 5:5.1 i bokföringslagen?

3) Vi ber bokföringsnämnden om en precisering av begreppet "fast driftsställe", som förekommer i utlåtandet BFN 1275/1994. Avses med fast driftsställe i detta sammanhang ett fast verksamhetsställe enligt de kriterier som följs i skattelagstiftningen?

Sökande presenterar följande som bakgrund till sin ansökan.

Utländska företag har möjlighet att registrera filialer i Finland, eller så kan de registrera sig som utländska samfund och officiellt utöva rörelseverksamhet med denna status. I synnerhet för filialer/utländska samfund som är verksamma inom byggbranschen överför moderbolaget inventarier åt samfundet för verksamheten. Dessa har förvärvats utomlands och de har eventuellt funnits i moderbolagets balansräkning före överföringen.

I mervärdesbeskattningen är det för det mesta fråga om en intern överföring mellan två EU-medlemsstater och transaktionen behandlas som gemenskapsintern försäljning och gemenskapsinterna förvärv. Det händer också att inventarierna köps i Finland för filialens användning och i dess namn. I vartdera fallet är det sannolikt att det är fråga om sådana bestående aktiva som avses i bokföringslagen 4:3.1 som stadigvarande ger intäkter under flera räkenskapsperioder. Enligt BokfL 5:5.1 ska anskaffningsutgiften för den aktuella materiella tillgången aktiveras och bokföras som kostnad genom avskrivningar enligt plan under sin verkningstid.

I skenet av dessa bestämmelser verkar det som om utgångspunkten skulle vara att aktiveringsskyldighet enligt BokfL 5:5.1 råder för de inventarier som överförts till filialen från utlandet och som köpts direkt i filialens namn i Finland under förutsättning att de krav på bestående aktiva som ställs i bokföringslagen 4:3.1 uppfylls. Vår uppfattning är att även inventarier som har överförts från utlandet för filialens/det utländska samfundets användning bör aktiveras i filialens/det utländska samfundets balansräkning, eftersom den bokföringsmässiga behandlingen i annat fall kan bli en annan än för inventarier som har köpts direkt för filialens/det utländska samfundets räkning i Finland.

Bokföringsnämnden har i ett tidigare utlåtande (BFN 1994/1275) tagit ställning till en utlännings bokföringsskyldighet i Finland. Enligt det aktuella utlåtandet är en utlänning bokföringsskyldig i Finland för sådan rörelse eller yrkesverksamhet som avses i bokföringslagen, om denna till sin karaktär är stadgivarande och den utövas från ett fast driftsställe i en situation då det utländska bolagets ekonomiska verksamhet i Finland inte har ordnats i en juridisk organisationsform enligt BokfL. I detta sammanhang avses med fast driftsställe generellt de kriterier för fast driftsställe som har tillämpats i skattelagstiftningen. Vi anser detta vara konsekvent med att ett utländskt samfunds bokföringsskyldighet även enligt beskattarens officiella anvisningar är bunden till uppkomsten av ett fast driftsställe.

Under de omständigheter som har nämnts i BFN:s utlåtande bör bokföringen skötas genom att i "tillämplig utsträckning" följa bestämmelserna i bokföringslagen (BFN 1275/1994). Avses med i "tillämplig utsträckning" att bland annat en filial registrerad i Finland i sin bokföring bör följa bestämmelserna i BokfL 4:3.1 § och BokfL 5:5.1 §, som anger att inventarier som producerar inkomst under flera räkenskapsperioder bör aktiveras i balansräkningen och bokföras som kostnad genom avskrivningar enligt plan under sin verkningstid? Har en utlännings registrerade filial/ett utländskt samfund även samma skyldighet gällande inventarier som har överförts från utlandet för filialens/samfundets bruk?

Enligt informationskällor är uppkomsten av ett fast driftsställe den avgörande faktorn för när ett utländskt företag blir bokföringsskyldigt. Därför är fastställandet av detta i nyckelställning för de frågor som ansökan om utlåtande gäller. Av praktiska skäl anser vi det även vara ytterst viktigt att veta om inventarier som har överförts från utlandet till filialen/det utländska samfundet bör aktiveras såsom bestående aktiva i balansräkningen enligt bestämmelserna i den finländska bokföringslagstiftningen?

2. Bokföringsnämndens utlåtande

2.1. Bokföringsnämnden avgränsar sitt utlåtande till sådana utländska samfund och stiftelser som avses i handelsregisterlagen (129/1979) 3:1§ 4 punkten som har grundat en filial i Finland; härefter används benämningen "utländsk huvudrörelse" för ett sådant samfund och en sådan stiftelse.

2.2. Handelsregisterlagen 17a.1 § kräver att bokslutshandlingarna i fråga om en utländsk näringsidkare som har grundat en filial skall anmälas för registrering inom sex månader från räkenskapsperiodens utgång sådana som de har upprättats, reviderats och offentliggjorts med iakttagande av lagstiftningen i den stat som näringsidkaren lyder under. Den utländska bokslutsdokumentationen gällande huvudrörelsen registreras i Finland genom att lämna in en kopia av den till det handelsregister som patent- och registerstyrelsen upprätthåller. Vid upprättandet av bokslutet och verksamhetsberättelsen följer den utländska huvudrörelsen därmed de utländska regler som gäller på bolagets hemort. Den finländska lagstiftningen kräver inte att bokföringslagen ska tillämpas på bolagets bokslutsdokumentation.

2.3. Eftersom den utländska huvudrörelsen upprättar sitt bokslut enligt hemstatens författningar är den inte skyldig att upprätta en balansräkning i enlighet med den finska bokföringslagen och till exempel inte tvungen att periodisera anskaffningsutgiften för tillgångar bland bestående aktiva i enlighet med bokföringslagen.

2.4. Den filial som finns i Finland är inte en självständig juridisk person och bokföringsrättsligt avskiljs den därmed inte till en separat enhet från den utländska huvudrörelsen, dit den juridiskt hör. Filialen kan endast förvalta över de tillgångsposter som huvudrörelsen har befullmäktigat filialens representanter att förvalta över. På motsvarande sätt kan balansräkningen för filialen inte i sin helhet omfatta till exempel eget kapital från den utländska huvudrörelsen. En filial kan därmed inte ha ett sådant fullständigt bokslut om vars balansboksinnehåll BokfL 3:8.1 § stadgar.

2.5. En filial är en sådan bokföringsskyldig i Finland som avses i BokfL 1:1.1 §, om den utövar rörelse i Finland från ett fast driftsställe och verksamheten utövas stadigvarande; vid skötseln av sådan bokföring följs i tillämplig utsträckning bestämmelserna i bokföringslagen, såsom har presenterats i det tidigare utlåtandet BFN 1275/1994.

2.6. Ett av uttrycken för att bokföringslagen följs i tillämplig utsträckning är att de bokföringstransaktioner som gäller filialens verksamhet i Finland av kutym avskiljs från den utländska huvudbokföringen till en separat dubbelbokföring under räkenskapsperioden. Utgående från dessa kan man även upprätta en kalkylmässig resultaträkning (härefter "separat uträkning") och vid behov även en balansräkning.

2.7. Det kan finnas skyldigheter att göra myndighetsanmälningar förknippade med filialens verksamhet i Finland; dessa grundar man på uppgifterna i den separata uträkningen. För att den separata uträkningen ska innehålla samtliga intäkter och kostnader för räkenskapsperioden som enligt prestationsprincipen tillhör filialen (BokfL 5:1 §), bör den andel av avskrivningarna på anskaffningsutgifterna i bestående aktiva i den utländska huvudrörelsen som tillhör filialen som enligt orsaksprincipen hänför sig till filialens verksamhet, allokeras till filialen. Detta förfarande gäller oberoende av om den tillgång som ingår i bestående aktiva har ingått i filialens bokföring under räkenskapsperioden, som konsolideras med huvudrörelsens bokföring skilt för varje räkenskapsperiod, eller om tillgången i sin helhet har ingått i affärstransaktionerna i huvudrörelsens bokföring, som gäller hela företaget.

2.8. Till den del som frågeställningen i ansökan gäller beskattningen av en utländsk juridisk person i Finland hör frågan inte till bokföringsnämndens befogenhetsområde. Då avdragbarheten för vissa utgifter av avskrivningsnatur i Finland eventuellt förutsätter att anskaffningsutgiften för de tillgångar som utgör grunden för dessa upptas i bokföringen och uppföljning av avskrivningar på dem, till exempel i en separat anläggningstillgångsbokföring eller genom redovisning enligt kostnadsställen, hänvisar nämnden till det som har beskrivits här ovanför.

2.9. Bokföringsnämnden konstaterar ytterligare att den inte anser det vara ändamålsenligt att uttala sig om innehållet i fast driftsställe, eftersom detta begrepp i första rummet hänför sig till beskattningen; Skatteförvaltningen har gett heltäckande anvisningar om detta.