Täckning av en samkommuns underskott genom nedsättning av grundkapitalet
Nummer
127
Sökord
Underskott. Grundkapital. Samkommun. Social- och hälsovårdsreformen.
Begäran om utlåtande
Samkommunen för ett sjukvårdsdistrikt har begärt ett utlåtande av bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner om huruvida ett underskott i samkommunens balansräkning kan täckas genom en nedsättning av grundkapitalet.
Samkommunens styrelse har beslutat att för fullmäktige föreslå att samkommunens underskott den 31 december 2021 ska täckas genom en nedsättning av samkommunens grundkapital.
Enligt grundavtalet för samkommunen ska samkommunens prissättning av prestationer grunda sig på ett självkostnadspris som innefattar de direkta och indirekta kostnaderna för att producera prestationen samt kapitalkostnaderna. De direkta och indirekta kostnaderna ska baseras på de faktiska kostnaderna. I kapitalkostnaderna ingår avskrivningar enligt plan.
Enligt grundavtalet ansvarar samkommunen för att räkenskapsperiodens underskott och ett underskott i samkommunens balansräkning täcks i enlighet med 110 § 3 mom. i kommunallagen, och en separat anpassningsplan för ekonomin och verksamheten ska läggas fram som en del av samkommunens bokslut och verksamhetsberättelse för räkenskapsåret i fråga.
Räkenskapsperiodens underskott täcks i första hand genom att samkommunens verksamhet effektiviseras.
Enligt grundavtalet fastställs en medlemskommuns andel i samkommunens tillgångar samt dess ansvar för skulder och skyldigheter i proportion till medlemskommunernas andelar i grundkapitalet.
Bestämmelser och anvisningar
Bokföringslagen (1336/1997)
Enligt 2 kap. 1 § i bokföringslagen ska den bokföringsskyldige i bokföringen som affärshändelser notera utgifter, inkomster, finansiella transaktioner samt därtill hörande rättelse- och överföringsposter.
Enligt 3 kap. 2 § 1 mom. i bokföringslagen ska bokslutet ge en rättvisande bild av den bokföringsskyldiges verksamhetsresultat och ekonomiska ställning i enlighet med väsentlighetsprincipen och med beaktande av arten och omfattningen av den bokföringsskyldiges verksamhet.
Kommunallagen (410/2015)
Enligt 112 § 1 mom. i kommunallagen ska bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner meddela anvisningar och avge utlåtanden om tillämpningen i kommuner och samkommuner av bokföringslagen, av 113–116 § och 120 § 1 mom. 3 och 4 punkten i kommunallagen samt av förordningen om kommuners bokslutsuppgifter.
Enligt 113 § 3 mom. i kommunallagen ska bokslutet ge en rättvisande bild av kommunens resultat, ekonomiska ställning, finansiering och verksamhet i enlighet med väsentlighetsprincipen.
Enligt 110 § i kommunallagen ska ett underskott i kommunens balansräkning täckas inom fyra år från ingången av det år som följer efter det att bokslutet fastställdes. Också det underskott som ackumulerats det år budgeten uppgjorts eller därefter ska täckas inom den föreskrivna tiden. Kommunen ska i ekonomiplanen besluta om specificerade åtgärder genom vilka underskottet täcks under den nämnda tidsperioden. Skyldigheten att täcka underskott tillämpas också på samkommuner.
Genom den ändring av kommunallagen (419/2021) som trädde i kraft i maj 2021 preciserades de bestämmelser som gäller skyldigheten att täcka ett underskott. Enligt motiveringen till 110 § i lagen (RP 242/2020 rd) ska det i ekonomiplanen fattas beslut om specificerade åtgärder som används för täckning av underskottet. För att täcka det underskott som avses i paragrafen ska man i första hand använda realekonomiska metoder, dvs. öka inkomsterna och minska utgifterna. Som en sådan åtgärd kan inte räknas nedsättning av grundkapitalet i kommunens balans för täckning av underskott, vilket skulle innebära att den samlade nettoförmögenheten används för finansiering av tjänster. Nedsättning av grundkapitalet genom överföring mellan balansposter som en bokföringsmässig åtgärd är tillåten endast i undantagsfall. Nedsättning av grundkapitalet är möjligt när kommunens serviceverksamhet minskar varaktigt och behovet av långvarig finansiering därför minskar. Nedsättning av grundkapitalet är möjligt till exempel om kommunens uppgifter ändras genom lag och om ändringen påverkar kommunens egendom och finansieringsbehov. Tillämpningen av bestämmelsen om nedsättning av grundkapital ska tolkas snävt. Bokföringsnämndens kommunsektion kan ge anvisningar och utlåtanden om fastställande av grundkapitalet.
Lagen om genomförande av reformen av social- och hälsovården och räddningsväsendet och om införande av den lagstiftning som gäller reformen (den s.k. införandelagen)
Enligt 20 § i införandelagen ska samkommunerna för de sjukvårdsdistrikt som avses i 7 § i lagen om specialiserad sjukvård samt de specialomsorgsdistrikt som avses i 6 § 1 mom. i lagen angående specialomsorger om utvecklingsstörda jämte tillgångar, skulder och förbindelser överföras till välfärdsområdena den 1 januari 2023.
Enligt 33 § i införandelagen ska medlemskommunerna i de samkommuner som avses i 20 § och medlemskommunerna i Helsingfors och Nylands sjukvårdsdistrikt (HNS) täcka underskottet i samkommunens balansräkning i överensstämmelse med vad som bestäms i kommunallagen (410/2015) innan samkommunen överförs till välfärdsområdet eller HUS-sammanslutningen. I motiveringen till paragrafen hänvisas det till 117 § i kommunallagen, enligt vilken medlemskommunerna svarar för finansieringen av sådana utgifter i en samkommun som inte kan täckas på något annat sätt, enligt vad som i grundavtalet bestämts om ansvarsfördelningen mellan kommunerna.
Bokföringsnämndens kommunsektions utlåtande av om bokföringen av en samkommuns underskott i medlemskommunernas bokföring (113/2015)
Enligt kommunsektionens utlåtande 113/2015 ska medlemskommunen bokföra sin andel av samkommunens underskott som avsättning, om underskottet sannolikt inte kan täckas inom en nära framtid genom till exempel andra åtgärder som samkommunen beslutar om.
Bokföringsnämndens kommunsektions utlåtande av om hur nedskrivning av lån och ändring i grundkapitalet noteras i en samkommuns och dess medlemskommuners bokföring (121/2019)
Enligt kommunsektionens utlåtande 121/2019 kan samkommunens grundkapital nedsättas för att täcka underskott, om beloppet av långfristig kapitalfinansiering i balansräkningen överstiger beloppet av kapital bundet till bestående aktiva och om behovet av kapitalfinansiering är varaktigt nedsatt till exempel till följd av egendomsöverlåtelser, förluster, extra avskrivningar eller nedskrivningar. I praktiken uppfylls förutsättningarna endast när samkommunens verksamhet minskar och behovet av kapitalfinansiering minskar varaktigt. Den bokföringsskyldiga ska dokumentera bedömningen av förutsättningarna för nedsättning av grundkapitalet.
I utlåtandet konstaterades det även att samkommunsandelens värde i kommunens balansräkning har bildats som en andel av grundkapitalet som beskriver samkommunens nettoförmögenhet. Till följd av nedsättningen av samkommunens grundkapital minskar penningvärdet för medlemskommunens samkommunsandel, även om samkommunens serviceproduktionsförmåga inte minskar. En bestående minskning av samkommunsandelens värde som beror på en nedsättning av samkommunens grundkapital kostnadsförs i medlemskommunens bokföring som en nedskrivning i resultaträkningen.
Bestämmelserna om täckning av underskott i kommunallagen har ändrats efter det att kommunsektionen avgav utlåtande 121/2019. Utlåtandet kan inte tillämpas till den del som det avviker från motiveringen till den gällande kommunallagen.
Motiveringar till utlåtandet
Enligt bokföringslagen ska i bokföringen som affärshändelser i princip endast noteras utgifter, inkomster, finansiella transaktioner samt därtill hörande rättelse- och överföringsposter. Andra noteringar, såsom resultatbehandlingsposter, kan göras om dessa föreskrivs genom lag eller i bokföringsanvisningar som meddelats med stöd av lag. Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner meddelar anvisningar och avger utlåtanden om tillämpningen av bokföringslagen samt av 113–116 § och 120 § 1 mom. 3 och 4 punkten i kommunallagen.
Bokföringslagen förutsätter att bokslutet ger en rättvisande bild av räkenskapsperiodens resultat och den ekonomiska ställningen. Kravet på att bokslutet ska ge en rättvisande bild gäller även beloppet av över- och underskott. En rättvisande bild av beloppet av över- eller underskott betonas i en situation där införandelagen innehåller särskilda bestämmelser om täckning av underskott och där de tillgångar, skulder och förbindelser som en samkommun för ett sjukvårdsdistrikt har överförs från samkommunen till välfärdsområdet.
Kommunallagen innehåller inte några bestämmelser om grundkapitalets belopp. Grundkapitalet har bildats enligt situationen vid övergången till det nuvarande bokföringssystemet den 1 januari 1997 i enlighet med den allmänna anvisningen om upprättande av balansräkning från bokföringsnämndens kommunsektion. Beloppet av en samkommuns grundkapital ändras i princip genom att medlemskommunerna placerar kapital eller genom att kapital återförs till kommunerna. Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner kan meddela anvisningar och avge utlåtanden om behandlingen av grundkapitalet i bokföringen och om ändring av grundkapitalet som en bokföringsmässig åtgärd.
Enligt motiveringen till kommunallagen är nedsättning av grundkapitalet genom överföring mellan balansposter som en bokföringsmässig åtgärd tillåten endast i undantagsfall. Nedsättning av grundkapitalet är möjligt när kommunens eller samkommunens serviceverksamhet minskar varaktigt och behovet av långvarig finansiering därför minskar. Nedsättning av grundkapitalet är möjligt till exempel om kommunens eller samkommunens uppgifter ändras genom lag och om ändringen påverkar kommunens egendom och finansieringsbehov. Tillämpningen av bestämmelsen om nedsättning av grundkapital ska tolkas snävt.
Även om samkommunens verksamhet enligt lag upphör i och med reformen av social- och hälsovården och räddningsväsendet fortsätter verksamheten under välfärdsområdenas organiseringsansvar. Överföringen av organiseringsansvaret påverkar inte behovet av egendom som används i serviceverksamheten eller av finansiering. Det är därmed inte fråga om en sådan situation som avses i motiveringen till kommunallagen och i kommunsektionens utlåtande 121/2019, där samkommunens serviceverksamhet minskar och behovet av kapitalfinansiering minskar varaktigt.
Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner anser att syftet med införandelagens bestämmelse om täckning av samkommuners underskott är att säkerställa att de utgifter som uppstod för en samkommun under den tid som kommunerna hade organiseringsansvar täcks av kommunerna. Om grundkapitalet skulle nedsättas för att täcka underskott skulle det innebära att kommunerna inte svarar för samkommunens utgifter under den tid då kommunerna hade organiseringsansvar, varvid beloppet av underskotten skulle minska den nettoförmögenhet som överförs till välfärdsområdet.
Utlåtande
Överföringen av en samkommun till välfärdsområdet enligt 20 § i lagen om genomförande av reformen av social- och hälsovården och räddningsväsendet och om införande av den lagstiftning som gäller reformen utgör inte en sådan situation som avses i motiveringen till 110 § i kommunallagen eller i kommunsektionens utlåtande 121/2019, där samkommunens serviceverksamhet minskar varaktigt och behovet av långvarig finansiering därför minskar. I den situation som beskriv i begäran om utlåtande kan grundkapitalet inte nedsättas genom överföring mellan balansposter som en bokföringsmässig åtgärd i syfte att täcka samkommunens underskott.
