Om intäktsföring av försäljning och distribution av televisionskanaler

1. Ansökan

Sökande (- - -) är ett företag som har specialiserat sig på distribution av digitala televisionskanaler. Betjäningspaketet består av finländska och utländska televisionskanaler.

Sökande ingår tidsbundna avtal med kunderna i avtalsperioder om 6, 12 och 24 månader eller tillsvidare. Avkastningen på respektive avtal baserar sig på avtalets månadspris, som varierar beroende på vilken betjäningsnivå kunden har valt.

Sökande ber bokföringsnämnden ge ett utlåtande gällande frågan om det bokföringsförfarande som har beskrivits här nedanför är förenligt med god bokföringssed.

Kunderna faktureras genast då tjänsten har beställts. Den faktura för månad 1 som sänds till kunden innehåller även de debiterade tjänsterna för månad 2. Hela fakturabeloppet bokförs som intäkt för månad 1. På den första fakturan fakturerar sökande även en uppkopplingsavgift.

Enligt sökande är avkastningen för den sista månaden alltid garanterad eftersom avtalen har en uppsägningstid på en månad. Sökande anger att man i och med att tidpunkten då kunden säger upp avtalet inte är känd kan bokföra en månads förskottsbetalning som intäkt mot de utgifter som uppstår då avtalet avslutas. I sin ansökan har sökande konstaterat att kostnaderna för att ett betjäningsavtal avslutas är större än de lägsta månadsdebiteringar som sökande tar ut av kunden.  

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1. Lagstiftning. I 2:3.1 § i bokföringslagen (1336/1997, härefter ”BokfL”) stadgas följande om bokföringsgrunderna under räkenskapsperioden:

1 mom. "Grunden för bokföring av en utgift är mottagande av en produktionsfaktor, och grunden för bokföring av en inkomst är överlåtelse av en prestation (prestationsprincipen), om inte något annat bestäms nedan. "

2 mom. "Utgifter och inkomster får även bokföras på grundval av betalning (kontantprincipen). Om utgifter och inkomster bokförs enligt kontantprincipen, skall leverantörsskulderna och försäljningsfordringarna kunna klarläggas fortlöpande."

I BokFL 5:1 § konstateras ytterligare följande om periodisering av intäkter, kostnader och förluster som hör till räkenskapsperioden i bokslutet:

"Räkenskapsperiodens inkomster skall tas upp som intäkter i resultaträkningen. Från intäkterna skall som kostnader dras av de utgifter som sannolikt inte längre medför motsvarande inkomst samt förlusterna. Övriga utgifter får aktiveras i enlighet med vad som bestäms nedan i detta kapitel."

Prestationsprincipen hör till de allmänna bokslutsprinciperna (BokfL 3:3.1 § 5 punkten):

" När bokslutet - - upprättas - - skall följande principer följas - - de intäkter och kostnader som hänför sig till räkenskapsperioden skall tas upp utan hänsyn till datum för betalningen - -" 

Bestämmelserna om avsättning finns i BokfL 5:14 §:

”Från intäkter skall dras av de utgifter och förluster som orsakas av framtida förpliktelser, om

1) de hänför sig till räkenskapsperioden eller en tidigare räkenskapsperiod,

2) de skall anses vara säkra eller sannolika vid den tidpunkt då bokslutet upprättas,

3) den inkomst som motsvarar dem inte är säker eller sannolik, och

4) de baserar sig på lag eller den bokföringsskyldiges förpliktelse gentemot en utomstående.

2 mom. har upphävts genom L 30.12.2004/1304.

Om det exakta beloppet av en utgift eller förlust som avses i 1 mom. eller datum för dess realisering inte är känt, skall det tas upp bland balansräkningens avsättningar.

Förluster och utgifter som avses i 1 mom. tas upp i resultaträkningen och balansräkningen till sitt sannolika belopp. Utgifter och förluster som avses i 3 mom. tas upp i resultaträkningen och balansräkningen högst till sitt sannolika belopp.

Värdenedgång i en post som tas upp bland balansräkningens aktiva får inte redovisas som avsättning.”

2.2. Nämndens tidigare ställningstaganden.  I sitt utlåtande BFN 1734/2004 ansåg nämnden att de skötselserviceavgifter som sökande erhållit utgående från vägens användbarhet i det avtalsarrangemang som beskrivs i ansökan ska behandlas som en helhet och inkomstföras enligt den tidtabell som överenskommits i avtalet. Avgifterna kan i den löpande bokföringen bokföras enligt prestations- eller kontantprincipen eller genom att en avsänd faktura används som bokföringsgrund. När det sistnämnda förfarandet tillämpas skall faktureringsgrundens existens dock kunna säkerställas. När bokslutet upprättas måste man kunna reda ut det slutliga beloppet av serviceavgiftsintäkterna, vilket fastställs enligt betalningsmekanismen, eller åtminstone en så exakt uppskattning som möjligt av det. Ett senare beslut BFN 1764/2005 är till sitt innehåll likadant som detta beslut.

3. Bokföringsnämndens utlåtande

Bokslutsbehandling av uppburna distributionsavgifter

3.1. Bokföringsnämnden konstaterar att inkomsterna från sökandes debiteringar av distributionsavgifter hör till den egentliga verksamheten och att dessa inte är av ringa betydelse. Därför ska bokföringarna av de debiterade distributionsavgifterna före bokslutet justeras och kompletteras enligt prestationsprincipen.  

3.2. För säljarens del avser prestationsprincipen att säljaren bokför inkomsten då han överlåter prestationen till köparen. Försäljningen ska därmed bokföras som inkomst den dag då leveransen av den aktuella prestationen sker. Enligt prestationsprincipen är en post som har fakturerats på förhand eller en prestation som har influtit för fakturan ännu inte inkomst såvida prestationen inte har levererats samtidigt i samband med faktureringen. 

3.3. Ur prestationsprincipsperspektiv ska den bokföringsskyldige granska förutsättningarna för bokföring av inkomster och utgifter som separata frågor. Därför har frågan om hur de utgifter som uppstår vid ett eventuellt avslutande av denna tjänst i ett senare skede bokförs som kostnad i bokföringen ingen betydelse vid bedömningen av om månadsdebiteringen för den tjänst som sökande levererar är mogen för intäktsföring. Nämnden konstaterar att det inte går att motivera en tidigareläggning av den förskottsbetalning som har uppburits för distribution av televisionskanalerna med sådana utgifter i anknytning till betjäningshelheten som kommer att uppstå senare.

3.4. Utgående från det som har beskrivits här ovanför konstaterar bokföringsnämnden att det bokföringsförfarande som har beskrivits i ansökan där den månadsbetalning som har uppburits som förskottsbetalning intäktsförs innan prestationen har överlåtits inte är förenligt med prestationsprincipen i BokfL 2:3.1 § och därmed inte heller förenligt med god bokföringssed. De månatliga debiteringarna av distributionsavgifter som har beskrivits i ansökan ska därför utgående från prestationsprincipen i bokslutet periodiseras enligt tidsspannet för leverans av tjänsten.  Därmed ska distributionsinkomsterna bokföras som intäkt för den räkenskapsperiod under vilken tjänsten har levererats till beställarna. Den andel som hänför sig till följande räkenskapsperiod ska upptas som främmande kapital under Erhållna förskott i säljarens balansräkning.

Debiteringar av distributionsavgifter i den löpande bokföringen under räkenskapsperioden

3.5. I de fall då den bokföringsskyldiges verksamhet hör till tillämpningsområdet för mervärdesbeskattning ska även mervärdesskattelagen (1501/1993, härefter även ”MSkL”) beaktas. Enligt huvudregeln kräver MSkL prestationsprincipen. MSkL 136.1 § tillåter dock användning av faktureringsgrunden under räkenskapsperioden, vilket betyder att bokföringen görs utgående från dateringen på fakturan. Därför konstaterar bokföringsnämnden att den inte har någonting att anmärka på hur den löpande bokföringen har ordnats under räkenskapsperioden i det förfarande som har beskrivits i ansökan. För den löpande bokföringens del överrensstämmer det förfarande som sökande har presenterat även med vad nämnden har konstaterat i sina tidigare utlåtanden BFN 1734/2004 och 1764/2005.

Bokföringen av utgifter i anknytning till avslutande av tjänst i bokslutet 

3.6. Den bokföringsskyldige ska bokföra de framtida utgifterna för de distributionsavtal som har upphört under räkenskapsperioden som kostnad för den aktuella räkenskapsperioden enligt de principer som framgår av BokfL 5:1 och BokfL 5:14 §. Den framtida utgiften upptas under Passiva resultatregleringar, om beloppet och tidpunkten då den förverkligas är kända. Om det exakta beloppet eller tidpunkten för förverkligandet däremot inte är kända upptas utgiften enligt BokfL 5:14.3 § som en Avsättning i balansräkningen.