Tilintarkastajan merkintä tilinpäätökseen

Hakija on lausunut, että kirjanpitolain 22 §:n 3 momentin mukaan tilintarkastajan on suorittamastaan tilintarkastuksesta tehtävä merkintä tilinpäätökseen ja että kirjanpitolakiesityksen perustelujen mukaan kysymyksessä on merkintä, joka osoittaa tilintarkastuksen tapahtuneen. Tästä merkinnästä on tarkempi säännös kirjanpitoasetuksen 15 §:ssä, jonka mukaan tilintarkastajan on tehtävä suorittamastaan tilintarkastuksesta tasekirjaan merkintä siitä, onko tilinpäätös laadittu hyvän kirjanpitotavan mukaisesti.

Hakija lausuu edelleen, että 29.9.1978 annetun osakeyhtiölain (734/78) 10 luvun 9 §:n mukaan tilintarkastajan tulee tilintarkastuksen suoritettuaan tehdä siitä tilinpäätökseen merkintä, jossa viitataan tilintarkastuskertomukseen. Hakija toteaa, että osakeyhtiölain perustelujen mukaan lainkohdan tarkoittaman merkinnän sisältö on toinen kuin kirjanpitoasetuksen 15 §:ssä tarkoitetun merkinnän. Siinä on nimenomaisesti viitattava annettuun tilintarkastuskertomukseen. Lakiesityksen perustelujen mukaan on merkinnän tarkoituksena sen seikan toteaminen, mitä tilinpäätöstä tarkastus on koskenut, ei sitä vastoin tarkastuksen tuloksen ilmoittaminen. Merkintään ei näin ollen saa sisältyä arvoarvostelmia.

Kirjanpitolain 39 §:n mukaan kirjanpitolain säännösten estämättä on kirjanpitovelvollisuudesta ja kirjanpidosta sekä tilinpäätöksen julkistamisesta voimassa, mitä niistä on erikseen muualla laissa säädetty tai mitä asianomainen viranomainen muun lain nojalla on määrännyt. Vaikka tässä pykälässä ei olekaan mainittu tilintarkastusta erikseen, voitaneen sen hakijan mukaan tulkita tarkoittavan kaikkia kirjanpitolainsäädännön säännöksiä.

Osakeyhtiölain (734/78) antamisen jälkeen on hakijan mukaan ilmennyt epätietoisuutta siitä, miten kirjanpitolain ja osakeyhtiölain tilinpäätösmerkintää koskevat säännökset suhtautuvat toisiinsa. Tämän vuoksi hakija on pyytänyt kirjanpitolautakunnan lausuntoa siitä, onko osakeyhtiölain voimaanastumisen jälkeen edelleen tehtävä kirjanpitolain mukainen tilinpäätösmerkintä.

Lausunnon perustelut

Kirjanpitolain 22 §:n 3 momentin mukaan tilintarkastajan on suorittamastaan tilintarkastuksesta tehtävä merkintä tilinpäätökseen. Kirjanpitoasetuksen 15 §:n mukaan tilintarkastajan on tehtävä tasekirjaan merkintä siitä, onko tilinpäätös laadittu hyvän kirjanpitotavan mukaisesti.

Osakeyhtiölain (734/78) 10 luvun 9 §:n mukaan, kun tilintarkastus on suoritettu, tilintarkastajan tulee tehdä tilinpäätökseen merkintä siitä, jossa viitataan tilintarkastuskertomukseen. Jos tilintarkastaja katsoo, että tuloslaskelmaa tai tasetta taikka emoyhtiössä konsernituloslaskelmaa tai konsernitasetta ei ole vahvistettava, on hänen tehtävä siitäkin merkintä.

Kirjanpitolain 39 §:n mukaan kirjanpitolain säännösten estämättä on kirjanpitovelvollisuudesta ja kirjanpidosta sekä tilinpäätöksen julkistamisesta voimassa, mitä niistä on erikseen säädetty. Säännös ei sanamuotonsa mukaan koske tilintarkastuksen johdosta tilinpäätökseen tehtävää merkintää. Osakeyhtiölain 11 luvun 1 §:n 2 momentista ilmenee, ettei lain säännöksillä ole yleisestikään pyritty syrjäyttämään kirjanpitolain tilinpäätöstä koskevia säännöksiä.

Edellä lausuttuun viitaten ja ottaen huomioon, ettei osakeyhtiölain 10 luvun 9 §:ssä säädetä tilintarkastuksesta vahvistamiskelpoiseen tilinpäätökseen tehtävän merkinnän sanamuodosta, voidaan osakeyhtiön tilinpäätökseen tehtävän tilintarkastajan merkinnän sisällön katsoa määräytyvän sekä kirjanpitoasetuksen 15 §:n että osakeyhtiölain 10 luvun 9 §:n säännösten mukaisesti.

Kirjanpitolautakunnan lausunto

Osakeyhtiölain 10 luvun 9 §:n säännös ei syrjäytä kirjanpitolain 22 §:n 3 momentin nojalla annettua kirjanpitoasetuksen 15 §:n säännöstä.