Periodisering av inkomster i programvaruaffärsverksamhet
- Nummer
- 1812
1. Ansökan
Sökande ( - - - ) ber bokföringsnämnden om utlåtande gällande prestationen och överlåtelsetidpunkten för prestationen i affärsverksamhet som gäller tillverkning, konsultation kring och försäljning av programvara. Sökande vill veta hur försäljningsintäkterna ska periodiseras då bolaget säljer programmet med 12 månaders tidsbunden användningsrätt.
Sökande beskriver bolagets programvara som ett arbetsredskap som kan användas för att följa med antalet besökare på webbplatserna samt besökarnas beteende på webbplatserna. Programmet säljs som en ASP-tjänst (Application Service Provider) och typiskt som en tidsbunden användningsrätt på 12 månader. Kunden har inte rätt att säga upp avtalet under pågående avtalsperiod.
I priset för den första avtalsperioden ingår:
· användningsrätt till programvaran (licens)
· kartläggning av och konsultering kring kundens verksamhet och www-uppföljningsbehov
· inledning av uppföljningen i samråd med den innehavare av webbplatsen som kunden har anvisat
· konfigurering av uppföljningen att motsvara kundens webbplats och behov
· konsultation utgående från insamlade data
· utbildning åt användarna
· underhåll
Priset för de följande avtalsperioderna inkluderar:
· användningsrätt till programvaran (licens)
· konfigurering av uppföljningen vid behov
· konsultation angående insamlade data
· utbildning åt användarna
· underhåll
Det totala priset för avtalsperioden betalas då avtalet ingås. Avtalsperioden följer inte kalenderåret, men gäller en viss tid från tidpunkten då avtalet ingås. Faktureringen sker alltid i början av den aktuella perioden. Programvaran har för tillfället cirka 2 600 användare.
Sökande presenterar två sätt för intäktsföring av försäljningen. Sökande har planerat att intäktsföra den förverkligade faktureringen i sin helhet i omsättningen i det skede då faktureringen sker, eftersom även kostnaderna i anknytning till avtalet förverkligas så gott som i sin helhet i början av avtalsperioden och därmed också under den räkenskapsperiod då kunden faktureras. Ett annat sätt att intäktsföra är en metod där 97 % av omsättningen anses vara förverkligad i början av avtalet och 3 % skulle periodiseras på den kvarvarande avtalsperioden, vilket motsvarar sökandes uppfattning om periodiseringen på avtalsperioden. Eftersom antalet fakturor som ska periodiseras för tillfället uppgår till cirka 2 600 anser sökande att en sådan periodisering skulle orsaka en orimligt stor arbetsmängd vid upprättandet av balansspecifikationerna i förhållande till den ekonomiska betydelsen av periodiseringen.
Sökande ber bokföringsnämnden om utlåtande gällande möjligheten att använda de metoder som har beskrivits här ovanför.
2. Motiveringar till utlåtandet
2.1. Bokföringslagen. Enlig 2:3 § i bokföringslagen (1336/1997, härefter BokfL) är grunden för bokföring av en inkomst är överlåtelse av en prestation (prestationsprincipen). Inkomster får även bokföras på grundval av betalning, om försäljningsfordringarna kan klarläggas fortlöpande. BokfL 3:4 § förutsätter för sin del att bokföring enligt kontantprincipen, med undantag för noteringar som gäller affärshändelser av ringa betydelse, skall rättas och kompletteras enligt prestationsprincipen vid bokslutet.
2.2. Bokföringsnämndens tidigare utlåtanden. Bokföringsnämnden har inte tidigare gett något utlåtande om periodisering av inkomster på det sätt som beskrivs i ansökan. Nämnden fäster dock uppmärksamhet vid sitt utlåtande BFN 918/1987, där den tog ställning till periodisering av influtna avgifter för tidningsprenumerationer. Då ansåg nämnden att prenumerationsavgifterna var inkomster från sökandes egentliga verksamhet, som inte kunde anses vara affärshändelser av ringa betydelse. Därför skulle bokföringarna av prenumerationsavgifter före bokslutet rättas till och kompletteras enligt prestationsprincipen. I praktiken betydde detta att prenumerationsavgifterna bokfördes som inkomst för den räkenskapsperiod då tidningarna hade överlåtits till prenumeranten. I sitt avgörande BFN 1766/2005 har nämnden också behandlat periodisering av försäljningen. Där gällde det överlåtelse av användningsrätten till en bildbank åt kunden för en begränsad tid inom ramen för bildbyråverksamhet. Då ansåg nämnden att inkomsterna från årsavtalet för överlåtelsen av användningsrätten till bilddatabasen under en begränsad tid och till en begränsad volym ska periodiseras över avtalsperioden enligt prestationsprincipen.
2.3. Bokföringsnämndens ställningstagande. Den sökandes fråga gällande bokföring anknyter till tillämpning av prestationsprincipen i den typ av programvaruaffärsverksamhet som har beskrivits här ovanför. Utgående från uppgifterna om antalet fakturerade användningsrätter till programvaran anser bokföringsnämnden det vara klart att det inte gäller sådana affärshändelser av ringa betydelse som i bokslutet kan bokföras enligt kontantprincipen.
Enligt bokföringsnämndens uppfattning är den metod som företaget har valt avgörande för intäktsföringen av försäljningsinkomster i sådan programvaruaffärsverksamhet som har beskrivits här ovanför.
I den programvaruaffärsverksamhet som beskrivs i ansökan är försäljarens prestation överlåtelse av användningsrätten till en programvarulicens åt kunden för ett bundet tidsintervall, det gäller alltså inte försäljning av en engångslicens till ett program. Utgående från avtalet levererar försäljaren utöver den begränsade användningsrätten till programmet också de omkringliggande tjänsterna för användningen. Till dessa hör utbildning åt användarna, konsultation samt underhåll. I det aktuella fallet sker försäljningen av licenser inte separat från den tjänst som erbjuds parallellt, men det gäller ett avtal om leverans av en betjäningshelhet. Det totala priset för avtalsperioden faktureras kunden i samband med att avtalet ingås. Då avsikten är att ett sådant licensavtal förnyas med jämna mellanrum, till exempel årligen, kan förfarandet jämställas med uthyrning av en produktionsfaktor. I sökandes fall upphör överlåtelsen av betjäningshelheten först då avtalsperioden har gått ut. Vid ett sådant förfarande som har beskrivits här ovanför anser bokföringsnämnden att det enligt prestationsprincipen krävs att de inkomster från användningsrätten till program som har beskrivits i ansökan periodiseras över hela avtalsperioden. Av praktiska skäl sker periodiseringen i jämna poster över avtalsperioden såvida den bokföringsskyldiga inte påvisar att någon annan metod bättre beskriver fördelningen av de influtna inkomsterna över tiden. I säljarens balansräkning upptas härvid den andel av avtalsinkomsterna som överskrider räkenskapsperioden under främmande kapital som Erhållna förskott.
Enligt de uppgifter som sökande har uppgett utgör det installationsarbete som sker under de två första veckorna i avtalsperioden en väsentlig andel av de totala kostnaderna. Bokföringsnämnden anser att, såvida sökande i sitt betjäningsavtal på ett tillförlitligt sätt specificerar installationens och det övriga ibruktagandets andel av avtalshelheten, det även kan anses vara förenligt med god bokföringssed att intäktsföra detta arbete då det har utförts. Vid ett sådant förfarande ska den återstående licenshyrans andel av helheten periodiseras enligt huvudregeln i jämna poster över avtalsperioden. Det beskrivna förfarandet blir främst aktuellt under den första avtalsperioden eftersom förlängningen av ett existerande underhållsavtal normalt inte kräver några betydande nya installationsarbeten. Därmed blir det i allmänhet inte aktuellt med en engångsintäktsföring av det beskrivna installationsarbetet under de följande perioderna. Inkomsterna för licensförsäljningen för de senare avtalsperioderna ska därför enligt huvudregeln i sin helhet periodiseras i jämna poster över avtalsperioden.
3. Bokföringsnämndens utlåtande
Bokföringsnämnden konstaterar att det i det fall som sökande beskriver inte gäller försäljning av en engångslicens till ett program. Nämnden anser att försäljarens prestation i den programvaruaffärsverksamhet som beskrivs i ansökan är en prestationshelhet som består av den för en viss tidsrymd begränsade användningsrätten till den programvara som försäljaren har levererat samt tjänster i anknytning till användning av programvaran, såsom utbildning åt användarna, konsultation samt underhåll. Tillsammans bildar de en sådan betjäningshelhet för vilken de influtna försäljningsinkomsterna i bokslutet ska periodiseras över avtalsperioden enligt prestationsprincipen. Av praktiska skäl görs periodiseringen i jämna rater under avtalsperioden förutsatt att den bokföringsskyldiga inte visar att någon annan metod bättre beskriver tidsfördelningen för den erhållna inkomsten. Den andel av försäljarens avtalsinkomster som inte gäller räkenskapsperioden upptas härvid som Erhållna förskott under främmande kapital i säljarens balansräkning.
Enligt de uppgifter som sökande har gett utgör det installationsarbete som görs under avtalsperiodens två första veckor en betydande andel av de totala kostnaderna. Bokföringsnämnden anser att, såvida sökande i betjäningsavtalet på ett tillförlitligt sätt specificerar installationens och det övriga ibruktagandets andel av avtalshelheten, även ett sådant förfarande kan anses vara förenligt med god bokföringssed där detta arbete intäktsförs då det är klart. Det beskrivna förfarandet blir främst aktuellt under den första avtalsperioden, eftersom det vanligen inte krävs nämnvärt med nya installationsarbeten i samband med förlängningen av en existerande kunds underhållsavtal. Därmed blir det i allmänhet inte aktuellt med en engångsintäktsföring av det beskrivna installationsarbetet under de följande avtalsperioderna. Enligt huvudregeln ska därmed inkomsterna från försäljning av licenser för de senare avtalsperioderna som helhet periodiseras i jämna poster över avtalsperioden.
