Utlåtande om vissa bokföringsfrågor som gäller arbetskraftsservice
.
NUMMER
144
Sökord
Arbetskraftstjänster. Bokföring.
Bakgrund
Enligt 12 § i lagen om ordnande av arbetskraftsservice (380/2023) kan kommuner vars arbetskraft uppgår till minst 20 000 personer själva ordna den arbetskraftsservice som omfattas av kommunens organiseringsansvar. Om en kommuns arbetskraft är mindre än 20 000 personer ska den i syfte att ordna servicen bilda ett samarbetsområde (sysselsättningsområde) tillsammans med en eller flera andra kommuner så att arbetskraften i de kommuner som ingår i sysselsättningsområdet uppgår till minst 20 000 personer totalt. Enligt 13 § i lagen ska de kommuner som bildar ett sysselsättningsområde avtala om hur arbetskraftsservicen och de uppgifter som har samband med den ska organiseras baserat på lagstadgat samarbete enligt kommunallagen (410/2015). En kommun kan sköta en uppgift för en eller flera kommuners räkning så att kommunerna har ett gemensamt organ som svarar för skötseln av uppgiften (51 § 1 mom.). Förfarandet kallas modellen med en ansvarig kommun och innebär att den ansvariga kommunen säljer tjänster till avtalskommunerna. Dessutom kan uppgifterna ordnas i en samkommun. I lagen om ordnande av arbetskraftsservice ingår inga bestämmelser om ekonomiförvaltning i fråga om upp-gifter som sköts genom modellen med en ansvarig kommun eller i en samkommun.
Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner meddelar anvisningar och avger utlåtanden om tillämpningen av bokföringslagen samt av 113–116 § och 120 § 1 mom. 3 och 4 punkten i kommunallagen och av förordning som utfärdats med stöd av 112 § 2 mom. Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner ger på eget initiativ ett utlåtande om vissa vanliga bokföringsfrågor som gäller ordnandet av arbetskraftsservice för att harmonisera bokföringspraxis, även om gällande allmänna anvisningar och utlåtanden ger anvisningar om merparten av det som behandlas i utlåtandet.
Utlåtande och motivering
Bestämmelser och anvisningar
Enligt 112 § i kommunallagen tillämpas på kommunens bokföringsskyldighet, bokföring och bokslut, utöver vad som föreskrivs i kommunallagen, bokföringslagen. Bokföringsnämndens sektion för kommuner meddelar anvisningar och avger utlåtanden om tillämpningen av bokföringslagen, 113–116 § och 120 § 1 mom. 3 och 4 punkten i kommunallagen samt av förordning som utfärdats med stöd av 112 § 2 mom. i kommunallagen.
I bokföringen som gäller arbetskraftsservice i kommuner och samkommuner iakttas bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisningar och utlåtanden. Sektionen har tidigare gett utlåtande 138/2023 om hur de egendomsposter och kapitalposter som ska övergå till kommuner och samkommuner vid reformen av arbetskraftsservicen ska behandlas i kommuners och samkommuners bokföring. Genom detta utlåtande kompletteras utlåtande 138/2023, och de bokföringsanvisningar som getts där ändras inte genom detta utlåtande.
Bruttoredovisning
De övriga allmänna bokslutsprinciperna enligt bokföringslagen omfattar bland annat nettningsförbud (3 kap. 3 § 1 mom. 8 punkten i bokföringslagen). I balansräkningen ska poster bland aktiva respektive passiva och i resultaträkningen intäkter och kostnader tas upp till fullt be-lopp utan att de dras av från varandra, om inte en sammanställning behövs för att ge en rättvisande bild. Denna princip iakttas även i samarbetet mellan kommunerna.
Finansiering för ordnande av arbetskraftsservice
Enligt den allmänna anvisningen om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner upptas under statsandelar i resultaträkningen statsandelar och statsunderstöd för driftsekonomin, då dessa grundar sig på den allmänna kostnadsfördelningen mellan stat och kommun och då de inte till sin karaktär utgör bruksavgifter eller andra avgifter. Sådana statsandelar är statsandelen för kommunal basservice, övriga statsandelar för undervisnings- och kulturverksamhet och behovsprövad höjning av statsandelen.
Den finansiering som fås av staten för ordnandet av arbetskraftsservicen och det tillägg till kommunens statsandelar som ska ersätta kommunens utökade finansieringsansvar i fråga om arbetslöshetsförmåner ingår i den icke-öronmärkta och kalkylmässiga statsandelen för basservicen som bokförs på raden Statsandelar i resultaträkningen
Statliga ersättningar till kommunerna
Bokföringsnämndens och bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisningar och utlåtanden
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner är försäljningsintäkter även ersättningar för prestationer som kommunen har producerat och överlåtit till en tredje part på uppdrag av staten. Sådana är ersättningar som erhållits på grundval av principen om s.k. full ersättning. I resultaträkningen upptas som en egen grupp understöd, bidrag och andra inkomstöverföringar från staten, Europeiska unionen och andra sammanslutningar när understödet eller bidraget inte utgör ersättning till kommunen för en prestation eller en finansieringsandel för en investering.
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om bokföring av bestående aktiva för kommuner och samkommuner bokförs statsandel, investeringsbidrag eller någon annan finansieringsandel som en kommun eller samkommun erhållit för anskaffning av bestående aktiva som avdrag från anskaffningsutgiften. En förutsättning för avdraget är att givaren har avsett bidraget till en viss anskaffningsutgift.
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av bokslut och verksamhetsberättelse motsvaras skatteinkomster, statsandelar, bidrag, understöd, ersättningar eller finansiella transaktioner, exempelvis räntor, inte av någon bestämd produktionsfaktor eller prestation i kommunens verksamhetsprocess. Enligt välfärdsområdes- och kommunsektionens bokföringsanvisningar ska dessa poster hänföras till en viss räkenskapsperiod till exempel utifrån tidpunkten för redovisning till Skatteförvaltningen (skatteinkomster) eller uppkomsten av en fordringsrätt (statsandelar, understöd) eller betalningsskyldighet (ersättningar, räntor) som grundar sig på lag, avtal eller beslut. I fråga om detta slags affärshändelser rättas eller kompletteras en bokföring som gjorts enligt kontant- eller faktureringsprincipen så att den överensstämmer med prestationsprincipen, varvid något av kriterierna enligt bokföringsanvisningen iakttas.
Enligt utlåtande 126/2021 om periodisering av statsunderstödet för kostnader som covid-19-pandemin orsakat inom social- och hälsovården i kommunernas och samkommunernas bokföring hänförs allmänna understöd i regel till den räkenskapsperiod då de beviljas.
Bokföringsnämnden har gett utlåtande 2008/2020 om periodisering av offentlig finansiering för yrkesutbildning. Bokföringsnämnden konstaterar att enligt principerna som framgår av tidigare utlåtanden (t.ex. bokföringsnämndens utlåtande 666/1983) betraktas understöd som beviljats den bokföringsskyldige som inkomster och upptas i form av intäkter för den räkenskapsperiod under vilken den bokföringsskyldige slutgiltigt fått understöden. Enligt utlåtandet bokförs tilläggsfinansiering i sin helhet som intäkt under den räkenskapsperiod då den bokföringsskyldige slutligen har fått rätt till tilläggsfinansiering.
Statlig ersättning för att täcka ändringskostnader på grund av reformen av arbets- och näringstjänsterna 2024
Staten beviljar kommunerna på fastlandet en kalkylmässig ersättning för ändringskostnaderna som uppstår på grund av genomförandet av reformen av arbets- och näringstjänsterna 2024. Ersättningen är av engångskaraktär och betalas i slutet av 2024. Ersättningen är kalkylmässig, eftersom det är utmanande att reda ut och därmed även att ersätta de kommunspecifika förverkligade kostnaderna. Kommunerna behöver inte bevisa sina förverkligade ändringskostnader.
Den kalkylmässiga ersättningen för ändringskostnader bokförs i resultaträkningen på raden Understöd och bidrag under den räkenskapsperiod då den beviljas.
Ersättning till kommunerna på grundval av integrationslagen
Enligt 59 § i lagen om främjande av integration (681/2023) ska Utvecklings- och förvaltningscentret inom ramen för statsbudgeten ersätta kommunen och välfärdsområdet för kostnaderna för tillhandahållandet av de tjänster som avses i integrationslagen i enlighet med bestämmelserna i nämnda lag. Ersättningen betalas till enskilda kommuner även om tjänsterna tillhandahålls och kostnaderna för servicen uppkommer i den ansvariga kommunen eller i samkommunen.
På grundval av integrationslagen hänför ersättningsmottagaren både de ersättningar som betalas i enlighet med de förverkligade kostnaderna och de ersättningar som betalas på kalkylmässiga grunder på raden Försäljningsintäkter i resultaträkningen oberoende av om denne själv har tillhandahållit tjänsten i fråga.
Kommunernas och sysselsättningsområdenas betalningsandelar samt betalningsandelar mellan kommuner
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner är försäljnings- och avgiftsintäkter vederlag som kommunen får av utomstående för prestationer som den producerar. Försäljnings- och avgiftsinkomsterna bokförs enligt prestationsprincipen som kommunens inkomst för den räkenskapsperiod under vilken prestationen har överlåtits. Försäljningsintäkter är inkomster av varor och tjänster som är avsedda att säljas till ett pris som i regel täcker produktionskostnaderna. Som försäljningsintäkter betraktas också bl.a. ersättningar som medlemskommunerna i en samkommun betalat för prestationer som samkommunen har överlåtit till invånare i medlemskommunen eller annan kommun. Enligt den allmänna anvisningen hör även bland annat andelar av samarbetskostnader, såsom avgifter till landskapsförbund, till övriga köpta tjänster.
De ansvariga kommuner och samkommuner som utgör sysselsättningsområde hänför de tjänster de säljer till avtals- och medlemskommunerna till Försäljningsintäkter i resultaträkningen. Avtals- och medlemskommunerna hänför betalningsandelarna för arbetskraftsservicen från kommunen eller samkommunen som utgör sysselsättningsområde till Övriga köpta tjänster/Övriga samarbetsandelar.
Kommunerna har kunnat ingå avtal om produktion av övriga tjänster med den ansvariga kommunen, men dessutom med avtalskommunerna eller så att en avtalskommun producerar stödtjänster åt den ansvariga kommunen. Köp av tjänster bokförs enligt det utgiftsslag som motsvarar deras natur.
Betalningsandelar bokförs alltid enligt bruttoprincipen i säljarens och köparens bokföring, även om en del av tjänsterna ska faktureras vidare till en avtals- eller medlemskommun på basis av utfallet.
Bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektion har gett ett utlåtande om bokföring av egendomsarrangemang som gäller affärsverk och balansenheter och som anknyter till reformen av social- och hälsovården och räddningsväsendet (utlåtande 140/2023). Enligt utlåtandet är det vid återbäring av överskott i princip fråga om en rättelse av betalningsandelar, som under det år återbäringen sker bokförs i samkommunens eller den ansvariga kommunens resultaträkning som rättelse av försäljningsintäkter och i medlems- eller avtalskommunen som rättelse av köp av tjänster. Betalningsandelarna och rättelserna av dem hänför sig inte nödvändigtvis till samma räkenskapsperiod, om det fattas separata beslut om återbäring av överskott och täckning av underskott. Alternativt är det också möjligt att komma överens om att förhållandet mellan grundkapitalandelarna utgör fördelningsgrund för återbäringen av överskottet i en samkommun. Då bokförs återbäringen av överskottet till medlemskommunerna under det år återbäringen görs i samkommunen som minskning av överskott från tidigare räkenskapsperioder och i medlemskommunen i resultaträkningen bland övriga finansieringsintäkter.
Understöd och bidrag till hushåll och samfund
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner omfattar bidragen de understöd och bidrag som betalats till hushåll liksom de understöd och bidrag som beviljats samfund.
Enligt den allmänna anvisningen om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner utgör stöd och ersättningar som betalas till personkunder enligt lagen om ordnande av arbetskraftsservice och förmåner som betalas enligt lagen om utkomstskydd för arbetslösa bidrag till hushållen. Bidrag till samfund omfattar bland annat kommunens finansieringsandel av kostnaderna för arbetsmarknadsstödet samt lönesubvention som kommunen eller samkommunen betalar i egenskap av arbetskraftsmyndighet. Bidrag till samfund omfattar dessutom kommunens finansieringsandel av grunddagpenningen samt av den inkomstrelaterade dagpenningen som betalas av arbetslöshetskassorna.
Hyror
Enligt den allmänna anvisningen om upprättande av resultaträkning för kommuner och samkommuner omfattar övriga verksamhetsintäkter bland annat hyresintäkter. Hyresintäkter kan också presenteras på en egen rad om de utgör ett betydande belopp bland verksamhetskostnaderna.
Om avtals- eller medlemskommunerna hyr ut verksamhetslokaler åt en kommun eller samkommun som utgör sysselsättningsområde eller åt andra avtalskommuner bokför hyresgivaren de erhållna hyresintäkterna på raden Övriga verksamhetsintäkter/Hyresintäkter i resultaträkningen och hyrestagaren sina hyreskostnader på raden Övriga verksamhetskostnader/Hyreskostnader.
Egendom som övergår
Egendom som övergår från staten
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions utlåtande 138/2023 ska egendom som utan ersättning övergår från arbets- och näringsbyråerna, närings-, trafik- och miljöcentralerna och utvecklings- och förvaltningscentret till kommunerna och samkommunerna betraktas som en total finansieringsandel, varvid den inte orsakar någon anskaffningsutgift som ska skrivas av. Egendomens överlåtelsevärde och den därtill hörande finansieringsandelen ska inte tas upp som transaktioner för räkenskapsperioden 2025 och överlåtelsevärdet ska inte tas upp i balansräkningen. Enligt den allmänna anvisningen om upprättande av balansräkning för kommuner och samkommuner ska även sådana benämningar som inte har något värde i balansräkningen specificeras i balansspecifikationen. Sådana är till exempel värdepapper som erhållits vid en fondemission eller på annat sätt utan vederlag samt tillgångar bland bestående aktiva som erhållits utan vederlag och avskrivits helt och hållet.
Egendom som övergår genom avtal mellan kommuner
Kommunerna har frivilligt kunnat avtala sinsemellan om överföring även av annan egendom med eller utan vederlag än sådan som baserar sig på lagen om införande av lagen om ordnande av arbetskraftsservice. Dessa överföringar av egendom behandlas i bokföringen som överlåtelse och anskaffning av egendom och bokförs som transaktioner under räkenskapsperioden, och på behandlingen av dem tillämpas de anvisningar som gäller överlåtelse och anskaffning av egendom.
Vid överlåtelse mot vederlag bokförs differensen mellan överlåtelsevärdet och bokföringsvärdet som överlåtelsevinst eller -förlust i överlåtarens bokföring i regel under övriga verksamhetsintäkter eller -kostnader. Den som tar emot egendomen bokför den mottagna egendomen antingen som kostnad på raden Material, förnödenheter och varor i resultaträkningen eller aktiverar den om förutsättningarna för aktivering uppfylls. Den aktiverade anskaffningsutgiften avskrivs under den mottagna tillgångens resterande verkningstid. När verkningstiden fastställs kan överlåtarens avskrivningsplan beaktas, om det inte sker en förändring i de förväntade intäkterna av de tillgångar som planen baserar sig på eller i förväntningarna gällande användningen av produktionsfaktorer.
Vid vederlagsfri överföring av egendom bokförs tillgångens balansvärde som övrig verksamhetskostnad för den överlåtande kommunen och övrig verksamhetsintäkt för den mottagande kommunen. Extraordinära intäkter och kostnader kan endast vara sådana intäkter och kostnader som hänför sig till väsentliga transaktioner av engångskaraktär vilka avviker från den normala verksamheten.
Noteringarna påverkar finansieringsanalysen och tablån över budgetutfallet.
Stöd och ersättningar som ska betalas på basis av de beslut för vilka ansvaret överförs
Enligt 11 § 2 mom. i lagen om införande av lagen om ordnande av arbetskraftsservice och vissa lagar som har samband med den (383/2023) sköter arbetskraftsmyndigheten de åtgärder som gäller utbetalning och återkrav av i 11 § 1 mom. avsedda stöd, subventioner eller ersättningar, med undantag för sysselsättningspolitiskt understöd och gruppansvarsförsäkring, i fråga om vilka utvecklings- och förvaltningscentret sköter utbetalning och återkrav. Staten ersätter inom ramen för statsbudgeten de stöd, subventioner och ersättningar som ska betalas på basis av de beslut som arbetskraftsmyndigheterna övertar ansvaret för, till den del stöden, subventionerna och ersättningarna gäller tiden före den 1 januari 2025.
Den kommun eller samkommun som är arbetskraftsmyndighet bokför ovan nämnda stöd och ersättningar som den betalat och som gäller tiden före den 1 januari 2025 som övriga fordringar på staten under räkenskapsperioden. Registreringen har ingen inverkan på arbetskraftsmyndighetens resultaträkning.
Semesterlöneskuld
Semesterlöneskuld som övergår från staten
Bokföringsnämndens sektion för välfärdsområden och kommuner har gett utlåtande 138 om hur de egendoms- och kapitalposter som ska övergå till kommuner och samkommuner vid reformen av arbetskraftsservicen ska behandlas i kommuners och samkommuners bokföring. Enligt utlåtandet ska kommunerna och samkommunerna i den ingående balansen för räkenskapsperioden 2025 ta upp den semesterlöneskuld som övergår från arbets- och näringsbyråerna, närings-, trafik- och miljöcentralerna och utvecklings- och förvaltningscentret under Övriga fordringar på staten och under Resultatregleringar till personalen (semesterlöneperiodisering). Övergången av semesterlöneskulden påverkar inte kommunens och samkommunens resultaträkning.
Semesterlöneskuld som övergår från en avtalskommun
På grundval av ett separat avtal mellan kommunerna kan personal och den semesterlöneskuld som gäller personalen överföras till den ansvariga kommunen från de andra avtalskommunerna. Man har kunnat avtala om att avtalskommunen betalar semesterlöneskulden till den ansvariga kommunen. Den ansvariga kommunen tar upp den semesterlöneskuld som överförs från de andra avtalskommunerna som en affärshändelse under den första räkenskapsperioden under Övriga fordringar på avtalskommuner och Resultatregleringar till personalen (semesterlöneperiodisering). Avtalskommunen överför resultatregleringen som affärshändelse under räkenskapsperioden Resultatregleringar (semesterlöneperiodisering) an Övriga skulder. Överföringen av semesterlöneskulden påverkar inte den ansvariga kommunens eller avtalskommunens resultaträkning.
Den ansvariga kommunens interna semesterlöneskuld (balansenhet, kalkylmässig balansenhet, affärsverk)
Kommunens interna semesterlöneskuld kan överföras till en balansenhet som inrättas i den ansvariga kommunens bokföring eller ett affärsverk. När den ingående balansen för den ansvariga kommunens balansenhet eller affärsverk upprättas för första gången överförs balansposterna till bokföringsvärdet mellan balanskontona.
Den ansvariga kommunens balansenhet eller affärsverk bokför överföringen av semesterlöneskulden Samlingskontofordringar an Resultatregleringar (semesterlöneperiodisering). I den ansvariga kommunens centralbokföring görs registreringen Resultatregleringar (semesterlöneperiodisering) an Övriga interna skulder (Samlingskontoskulder). I detta avtalsalternativ påverkar överföringen av semesterlöneskulden inte den ansvariga kommunens resultaträkning.
Resultaträkning för en särredovisad verksamhet
Lagen om ordnande av arbetskraftsservice (380/2023) och lagen om införande av lagen om ordnande av arbetskraftsservice och vissa lagar som har samband med den (383/2023) innehåller inga bestämmelser om särredovisning av arbetskraftsservicen i den ansvariga kommunens bokföring. Kommunerna har i samarbetsavtalen kunnat avtala om att särredovisa arbetskraftsservicen på olika sätt. Arbetskraftsservicen kan särredovisas i den ansvariga kommunens bokföring till exempel som en separat uppgift, en nettobugeterad resultatenhet, en bokföringsmässig eller kalkylmässig balansenhet eller ett affärsverk. I princip förväntas intäkterna från den särredovisade verksamheten (bland annat kommunernas betalningsandelar) täcka kostnaderna som orsakas av verksamheten.
Resultaträkningen för en kommuns affärsverk och en affärsverkssamkommun upprättas enligt schemat i 20 § i förordningen (525/2020) om de uppgifter som ska tas upp i kommunens bokslut. En samkommuns resultaträkning upprättas i enlighet med resultaträkningsschemat för kommuner (2 § i förordningen om de uppgifter som ska tas upp i kommunens bokslut 525/2020).
Enligt bokföringsnämndens välfärdsområdes- och kommunsektions allmänna anvisning om bokföring och bokslut för särredovisade affärsverksamheter i kommuner och samkommuner ska bokslutskalkylerna för en bokföringsmässig balansenhet upprättas enligt samma scheman som bokslutskalkylerna för ett kommunalt affärsverk. Bokslutsscheman för en kalkylmässig balansenhet uppgörs enligt samma schema som bokslutskalkylerna för kommunala affärsverk. Schemat för en kalkylmässig resultaträkning motsvarar i övrigt resultaträkningsschemat för ett kommunalt affärsverk, men understöd och bidrag från kommunen/samkommunen liksom räntekostnader som betalats till kommunen/samkommunen har tagits bort. Ersättning för restkapital redovisas som finansiell kostnad. Fondavsättning i stället för reserver kommer dock i fråga bara i exceptionella situationer.
Om en uppgift särredovisas på något annat sätt i kommunens bokföring, till exempel som en separat redovisningskod eller nettobudgeterad enhet, behöver ingen separat resultaträkning upprättas för uppgiften, om inget annat avtalats till exempel i samarbetsavtalet. Om en resultaträkning ändå upprättas för uppgiften kan den upprättas i enlighet med resultaträkningsschemat för kommuner (2 § i förordningen om de uppgifter som ska tas upp i kommunens bokslut 525/2020) eller i enlighet med resultaträkningsschemat för kalkylmässiga balansenheter.
Balansräkningen för jämförelseåret
Bokföringar som görs med stöd av införandelagen och som gäller överföringar av tillgångar och semesterlöneskulder utgör inte ändringar av bokföringsprinciperna eller korrigeringar av fel som hänför sig till tidigare år, varför det inte ska göras någon korrigering i den utgående balansen för den föregående räkenskapsperioden 2024, som utgör jämförelseår i kommunernas bokslut för 2025, utan de uppgifter som behövs ska lämnas i noterna
Noter
Enligt 6 § 1 mom. 3 punkten i statsrådets förordning om de uppgifter som ska tas upp i kommunens bokslut (525/2020) ska noterna innehålla en redogörelse, om uppgifterna för den föregående räkenskapsperioden inte är jämförbara med uppgifterna för den räkenskapsperiod som gått ut. Åtminstone det att ordnandet av arbetskraftsservicen övergår till kommunerna och samkommunerna kan medföra att bokslutet 2025 inte kan jämföras med den föregående räkenskapsperioden. I noterna ges åtminstone en redogörelse över hur överföringen av arbetskraftsservicen har påverkat storleken på intäkterna och kostnaderna samt storleken på den semesterlöneskuld som tagits upp i den inledande balansen och den relaterade fordran.
Verksamhetsberättelse
Med beaktande av kravet på en rättvisande bild i bokslutet och verksamhetsberättelsen enligt 3 kap. 2 § 1 mom. i bokföringslagen ska kommunen i verksamhetsberättelsen för 2025 utöver noter lämna en redogörelse för hur ordnandet av arbetskraftsservicen påverkar räkenskapsperiodens intäkter och kostnader samt hur semesterlöneskulden som anknyter till överföringen av organiseringsansvaret och den motsvarande fordran påverkar den ekonomiska ställningen.
