Om upptagning av maskiner och inventarier i den överlåtande balansräkningen för en nybyggnad

1 Ansökan

I egenskap av disponent ber sökanden (- - -) bokföringsnämnden om ett utlåtande på hur de poster som hör till maskiner och inventarier bör tas upp i den överlåtande balansräkningen för ett bostadsaktiebolag. I det exempelfall som sökanden bifogat innehåller punkten "Byggnadens maskiner och inventarier" i balansspecifikationerna till det nämnda bostadsaktiebolagets överlåtande balansräkning följande underposter: värmedistributionscentralens maskiner och anläggningar, luftväxling och luftkonditionering, hissar, kyl/svalskåp, kylskåp/frysboxar, diskmaskiner, bastuugnar samt spisar/ugnar.

Enligt sökandens åsikt är endast de tre första posterna i förteckningen ovan till sin art sådana att de bör tas upp i posten maskiner och inventarier i bostadsaktiebolagets balansräkning. Sökanden motiverar detta först och främst med att de kvarstår i husbolagets besittning och ägo. De följande posterna i förteckningen, maskiner och anordningar som skall installeras i lägenheterna, övergår däremot enligt sökandens åsikt i aktieägarens ägo när denne köper de aktier som berättigar till besittning av lägenheten. Även om inventarier av det nämnda slaget i allmänhet ingår i köpet när aktieägaren senare överlåter sin bostadsaktie, kan lägenhetsinnehavaren också ta dem med sig utan tillstånd av husbolaget. Om det bokföringssätt som beskrivs i exemplet är korrekt, bör enligt sökandens åsikt i konsekvensens namn också övriga inventarier som installerats i lägenheten, såsom skåp och wc-inredning specificeras på samma sätt. Sökanden motiverar också sin uppdelning med en modell för fördelning av underhållsansvaret i ett bostadsaktiebolag, vilken har utarbetats av Finlands Fastighetsförbund. Denna modell grundar sig på en tolkning av 78 § BABL. Sökanden misstänker att om överlåtelsebalansräkningen presenteras på det sätt som beskrivs i ansökan, leder detta till att en vilseledande bild uppkommer i fråga om äganderätten till och underhållsansvaret för de maskiner och inventarier som har installerats i lägenheterna.

Sökanden betonar själv att de inventarier och maskiner som skall installeras i en lägenhet är en oskiljaktig del av köpepriset för den aktie som grundläggaraktieägaren/byggherren säljer. Genom dem uppkommer byggnadens balansvärde, som också används som grund för fastighetsskatten. Således bör de, enligt sökandens åsikt, inte specificeras och bokföras i balansposten "Byggnadens maskiner och inventarier" i den överlåtande balansräkningen utan som en enhetlig anskaffningssumma i balansposten "Byggnader och konstruktioner". Sökanden anför också att de maximala avskrivningsprocenterna för byggnader samt maskiner och inventarier betydligt avviker från varandra (4 och 25 %). Å andra sidan anser sökanden att det generellt kan ifrågasättas om husbolaget skall kunna göra avskrivningar på maskiner och inventarier i en lägenhet, vilka bolaget enligt sökandens syn inte ens äger.

2 Motiveringar till utlåtandet

2.1 Bokföringsnämndens ställningstagande. Enligt 1 § lagen om bostadsaktiebolag (809/1991, nedan BABL)

är symtomatiskt för ett bostadsaktiebolag att bolaget äger byggnaden och att bolagets aktier endast ger rätt att besitta en i bolagsordningen angiven lägenhet eller någon annan del av byggnaden. Också enligt sedvanlig rätt räknas till byggnaden fysiskt anslutna maskiner, anordningar och andra nyttigheter, som kan anses vara byggnadens beståndsdelar. I allmänhet anses som en andra förutsättning för att ett beståndsdelsförhållande skall uppkomma utöver anslutningen också en innehavsförbindelse. Om lägenhetsinnehavaren till lägenheten ansluter något för eget bruk, anses den anslutna nyttigheten inte vara en beståndsdel av byggnaden.

Bokföringsnämnden delar inte sökandens åsikt att en särskild äganderätt till de maskiner och anordningar som bolaget har installerat i lägenheten utöver besittningsrätten till lägenheten övergår på köparen när denne förvärvar en bostadsaktie. Som det konstateras ovan utgör delägarskap i ett bostadsaktiebolag grund endast för besittningsrätt till de lokaliteter som bolaget äger. En annan sak är att 77 § BABL ger delägaren en mycket omfattande rätt att göra ändringar i de lokaliteter denne besitter utan att bolaget kan ingripa i det. Samtycke av bolaget eller aktieägarna krävs endast om en ändring kan skada byggnaden eller medföra annan olägenhet för bolaget eller övriga aktieägare. Nivån på lägenhetens utrustning kan aktieägaren fritt avgöra, i detta ingår också rätt att helt avlägsna fasta konstruktioner som ursprungligen installerats i lägenheten, som t.ex. badkar eller wc-stol.

Med hänvisning till ovanstående ser bokföringsnämnden ingen bokföringsmässig grund för att maskiner och inventarier som skall räknas till byggnadens beståndsdelar bör behandlas på olika sätt i bostadsaktiebolagets balansräkning beroende på om de är i aktieägarnas lägenhetsvisa besittning eller ej. Vad gäller den eventuella fördunkling av underhållsansvaret för lokaliteterna ifall detta bokföringssätt följs, vilket sökanden hänvisar till, konstaterar nämnden att det är fråga om en bolagsrättslig fråga, som avgörs med stöd av 78 § BABL.

Enligt bokföringsnämndens uppfattning är alla underposter till punkten "Byggnadens maskiner och inventarier" i den i ansökan nämnda balansspecifikationen typiska poster som skall räknas som byggnadens beståndsdelar. Eftersom byggnaden tillsammans med beståndsdelarna utgör en helhet, bör posterna i fråga därmed i sin helhet bokföras i balansposten "Byggnader och konstruktioner" i bostadsaktiebolagets balansräkning som i princip också skall tillämpas på bostadsaktiebolag i enlighet med balansschemat i 6 § i bokföringsförordningen (1339/1997). Detta bokföringssätt är dock inte det enda möjliga.

Det upptagningssätt som sökanden beskriver och som även mera generellt har iakttagits i bostadsaktiebolag torde grunda sig på 31 § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968, nedan NSL) som tillåter att "hissar, värmecentralers maskiner och anläggningar, spisar, kylskåp och frysboxar, luftväxlings- och luftkonditioneringsanläggningar, centralantenner och andra dylika nyttigheter" avskrivs med iakttagande av en avskrivning av utgiftsresten på högst 25 % också när de nämnda nyttigheterna är en byggnads beståndsdelar. Dylika nyttigheters ekonomiska driftstid har i skattelagstiftningen ansetts så pass avvikande från byggnadens driftstid att för dem har tillåtits motsvarande avskrivningsbehandling som för maskiner och inventarier.

Också om avskrivningsbestämmelserna i NSL inte har någon direkt verkan på tillämpningen av bokföringslagen, kan den anförda motiveringen också anses acceptabel i bokföringshänseende. Nämnden anser följaktligen att också ett sådant i praktiken etablerat bokföringssätt, där de maskiner och inventarier som installerats som beståndsdelar i byggnaderna tas upp i gruppen maskiner och inventarier i stället för i gruppen byggnader i balansräkningen, är förenligt med god bokföringssed. Också om det i juridiskt hänseende är fråga om byggnadens beståndsdelar, är de nämnda nyttigheterna enligt sin art jämförbara med maskiner och inventarier. Ett bostadsaktiebolag är inte skyldigt att göra upp en avskrivningsplan, men det skall dock avskriva anskaffningsutgiften för anläggningstillgångar med stöd av 5:12 § BFL under dess verkningstid. I sin allmänna anvisning om avskrivningar enligt plan av 27.9.1999 (avsnitt 10.1) har bokföringsnämnden ansett att det trots detta alltid är att rekommendera att avskrivningar enligt plan görs. I fråga om s.k. små bokföringsskyldiga som definieras i 3:9.2 § BFL har nämnden ansett det lämpligt att de maximala avskrivningsprocenter som NSL tillåter tillämpas direkt när en bokföringsskyldig i sina avskrivningar enligt plan tillämpar metoden för avskrivning av utgiftsrest. Också med beaktande av detta faktum kan det presenterade avskrivningssättet, som har sin grund i NSL, motiveras bokföringsmässigt.

3 Bokföringsnämndens utlåtande

De i ansökan beskrivna och av bostadsaktiebolaget installerade hissarna, värmedistributionscentralens maskiner och anläggningar, luftväxlings- och luftkonditioneringsanläggningar, kylskåp, frysboxar, spisar, bastuugnar samt andra motsvarande maskiner och inventarier som kan anses som byggnadens beståndsdelar tas upp i balansposten "Byggnader och konstruktioner" i bolagets överlåtande balansräkning och senare bokslut. Det är inte av betydelse om dessa maskiner och inventarier är i aktieägarens eller husbolagets besittning. Som förenligt med god bokföringssed kan också anses ett sådant bokföringsförfarande som etablerat sig i praktiken, där de maskiner och inventarier som installerats som byggnadernas beståndsdelar tas upp i balansposten "Maskiner och inventarier" i bostadsaktiebolagets balansräkning.