Om beräkning av den indirekta minoritetsandelen i ett koncernbokslut

1. Ansökan

Sökande (- - -) ber bokföringsnämnden om utlåtande gällande beräkning av den indirekta minoritetsandelen i ett koncernbokslut.

Enligt bokföringsnämndens allmänna anvisning hör vid en indirekt minoritet också kalkylmässigt en del av det senare nämnda dotterföretagets resultat och eget kapital till minoriteten. Sökande frågar om den indirekta minoriteten har en andel i det senare dotterbolagets aktiekapital trots att den inte har placerat direkt i detta dotterbolag. I ansökan beskrivs situationen med följande exempel: i första skedet grundar bolag A (innehav 80 %) och minoritetens andel (innehav 20 %) bolag B genom betalning av sammanlagt 100 (80  + 20) penningenheter. Därefter grundar B bolag C, som ägs till 100 % av B. C grundar bolag D, som ägs till 100 % av C. De 100 penningenheter som A och minoriteten har placerat i bolag B går neråt i kedjan fram till bolag D.

Enligt sökande skulle en eventuell tolkning vara att den direkta minoriteten i bolag B är 20 och den indirekta minoriteten i C och D är 20 i respektive bolag. Därmed skulle minoritetens värde i koncernbalansräkningen efter transaktionen vara 60.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1 Bokföringslagen. Ordalydelsen i 1-4 momenten i bokföringslagens (1336/1997)  6:7 §:n (Koncerninterna poster och minoritetsandelar) är:

I koncernbokslutet skall koncernens resultat och ekonomiska ställning presenteras som om koncernföretagen utgjorde en enda bokföringsskyldig. Effekten av koncerninterna poster som hänför sig till transaktioner mellan koncernföretagen skall elimineras.

När koncernresultaträkningen upprättas skall koncernens interna intäkter och kostnader samt den interna vinstutdelningen elimineras. De andelar av dotterföretagens resultat som motsvarar andra än koncernföretags innehav skall tas upp i koncernresultaträkningen som en särskild post (minoritetsandel i koncernresultaträkningen). Dessutom skall förändringarna under räkenskapsperioden elimineras i koncernens internvinst som har aktiverats i koncernföretagens balansräkningar.

När koncernbalansräkningen upprättas skall koncernföretagens inbördes fordringar och skulder samt koncernens internvinst som har aktiverats i koncernföretagens balansräkningar elimineras. De andelar som motsvarar andra än koncernföretags innehav i dotterföretagen skall tas upp i koncernbalansräkningen som en särskild post (minoritetsandel i koncernbalansräkningen).

Koncernens interna intäkter och kostnader samt intern vinstutdelning, koncernföretagens inbördes fordringar och skulder samt koncernens internvinster och förändringar i dem behöver inte elimineras, om elimineringen inte är nödvändig för att ge en rättvisande bild av koncernens resultat och ekonomiska ställning.

2.2. Bokföringsnämndens allmänna anvisning om upprättande av koncernbokslut 7.11.2006. Kapitel 7 i den allmänna anvisningen behandlar avräkning av minoritetsandelar från koncernens resultat och eget kapital. Kapitel 7.4 i den allmänna anvisningen (Indirekt och ackumulerat innehav) har följande ordalydelse:

Vid beräkning av minoritetsandelen beaktas förutom direkt innehav även indirekt och ackumulerat innehav. Minoritetens indirekta innehav uppkommer i fall att ett dotterföretag som delvis direkt ägs av minoriteten, innehar en andel i ett annat dotterföretag. Då hör också kalkylmässigt en del av det senare nämnda dotterföretagets resultat och egna kapital till minoriteten. Om dessutom detta dotterföretag direkt eller indirekt via ett annat koncernföretag innehar aktier i det tidigare nämnda dotterföretaget, uppstår ackumulerat innehav.

3.  Bokföringsnämndens utlåtande

Vid upprättande av koncernbokslutet tar man då minoritetens andel fastställs förutom det direkta innehavet också hänsyn till det indirekta och ackumulerade innehavet. Andra meningen i 7.4 kapitlet i bokföringsnämndens allmänna anvisning om koncernbokslut gäller indirekt innehav: ”Minoritetens indirekta innehav uppkommer i fall att ett dotterföretag som delvis direkt ägs av minoriteten, innehar en andel i ett annat dotterföretag.” Meningen beskriver därmed till exempel en koncernstruktur där moderföretaget A:s direkta dotterföretag B "äger" en andel i det andra dotterföretaget C. Nämnden konstaterar att ingen indirekt minoritetsandel uppstår vid ägarförhållanden där moderföretagets dotterföretag B – där ett direkt minoritetsinnehav existerar parallellt med moderföretagets innehav – i sin helhet äger ett dotterföretag C, som finns längre ner i koncernstrukturen, och alltså inte enbart "en andel". I detta fall äger minoriteten inte direkt ens en del av dotterföretag C. En absolut förutsättning för att ett indirekt minoritetsinnehav ska uppstå är därmed ett direkt minoritetsinnehav i de båda dotterföretagen (B och C), som står i ett inbördes koncernförhållande.

I sökandes exempel grundar moderbolaget A:s dotterbolag B, där moderbolag A äger 80 % av aktierna, ett helägt dotterbolag C. Detta dotterbolag C förvärvar hela dotterbolaget D. Bokföringsnämnden konstaterar att det mellan bolagen B, C och D inte existerar ett sådant indirekt minoritetsinnehav som bör beaktas vid beräkningen av minoritetens andel i koncernbokslutet. Detta beror på att B äger bolag C i sin helhet, som för sin del äger bolag D i sin helhet. I en sådan innehavskedja som belyses i exemplet ska avskiljandet av minoritetens andel granskas på den nivå där B tillsammans med sina dotterföretag bildar en underkoncern. Därmed ökar inte minoritetens kalkylmässiga andel, men den ligger på samma nivå som minoritetsandelarna i bolag B, dvs. 20 %.