​​​​​​Nummer

2108

Nyckelord

Överföring av tillgångsslag. Försäljning. Uthyrd tillgång.

1. Ansökan

Sökanden (--) begär ett utlåtande om följande:

Bolaget hyr ut tillgångar som hör till dess omsättningstillgångar. De uthyrda tillgångarna överförs från omsättningstillgångar till bestående aktiva vid början av hyresperioden. När hyresperioden upphör säljs tillgången.

1. Om tillgången har anskaffats som omsättningstillgång under föregående räkenskapsperiod, bör överföringen från omsättningstillgångar till bestående aktiva redovisas som en intern balansräkningsöverföring, eller ska överföringen presenteras i resultaträkningen som en justering av lagerförändring och inköp?
2. När den uthyrda tillgången säljs, ska försäljningen behandlas som en försäljning av bestående aktiva, eller kan det oavskrivna anskaffningsvärdet överföras till omsättningstillgångar och försäljningen redovisas som en normal försäljning från lager? Om det oavskrivna anskaffningsvärdet överförs från bestående aktiva till omsättningstillgångar, ska detta då behandlas som en intern balansräkningsöverföring, eller ska överföringen bokföras bland omsättningstillgångar via inköp och förändring av lager?

2. Bestämmelser

2.1. Tillgångsslag

Definitionen av omsättningstillgångar enligt 4 kap. 4 § 2 mom. I bokföringslagen (1336/1997; BokfL) lyder som följer: ”Omsättningstillgångar är tillgångar som är avsedda att överlåtas som sådana eller i förädlad form eller att förbrukas.”

Begreppet bestående aktiva definieras på följande sätt i 4 kap. 3 § i BokfL: ”Posterna bland aktiva i balansräkningen delas upp i bestående och rörliga beroende på det ändamål för vilket de är avsedda. Bestående är sådana poster som är avsedda att stadigvarande ge intäkter under flera räkenskapsperioder. De övriga posterna bland aktiva är rörliga.”

Det är nyttjandeändamålet för tillgången som avgör vilket tillgångsslag den tillhör. Om nyttjandeändamålet förändras, överförs tillgången till det tillgångsslag som motsvarar det nya ändamålet.

2.2. Överföringar mellan omsättningstillgångar och bestående aktiva

Enligt 5 kap. 19 § i BokfL: ”En tillgång överförs från omsättningstillgångarna till bestående aktiva till sin anskaffningsutgift eller till ett lägre, sannolikt överlåtelsepris. Från bestående aktiva överförs en tillgång till omsättningstillgångarna till ett belopp som motsvarar den ännu oavskrivna delen av anskaffningsutgiften.”

2.3. Omsättning

I 4 kap. 1 § 1 mom. i BokfL står det följande: ”I omsättningen ingår intäkterna från försäljning av produkter och tjänster med avdrag för beviljade rabatter samt mervärdesskatt och andra skatter som baserar sig direkt på beloppet av försäljningen, om inte något annat föreskrivs i denna paragraf eller någon annanstans i lag.”

Till omsättningen räknas de vederlag som erhållits för omsättningstillgångar enligt definitionen i 4 kap. 4 § 2 mom. i BokfL – det vill säga tillgångar som är avsedda att överlåtas som sådana eller i förädlad form eller att förbrukas.

Vederlag som erhållits vid realisering av bestående aktiva (BokfL 4:3 andra meningen) ingår inte i omsättningen, utan de redovisas som försäljningsvinster (eller -förluster) under en post i resultaträkningen som motsvarar intäkternas eller kostnadernas karaktär – vanligtvis under övriga rörelseintäkter (-kostnader), finansiella intäkter (-kostnader), eller som en minskning av återstående bokfört värde för den berörda tillgången (exempelvis maskiner och inventarier).

I 4 kap. 2 § om omsättning i BokfL och i det underliggande redovisningsdirektivet finns ingen begränsning om att intäkten måste härröra från ordinarie eller normal verksamhet. Med ordinarie verksamhet avses normalt verksamhet som är förenlig med företagets syfte och verksamhetsområde och som också faktiskt bedrivs samt den bokföringsskyldiges etablerade verksamhet, även om den inte nämns till exempel i det verksamhetsområde som anges i bolagsordningen (t.ex. BFN 2001/1642).

2.4. En rättvisande bild i bokslutet

I 3 kap. 2 § 1 och 2 mom. i BokfL föreskrivs följande:

”Bokslutet ska ge en rättvisande bild av den bokföringsskyldiges verksamhetsresultat och ekonomiska ställning i enlighet med väsentlighetsprincipen och med beaktande av arten och omfattningen av den bokföringsskyldiges verksamhet.
Om inte iakttagande av de förpliktelser som föreskrivs någon annanstans i denna lag leder till en rättvisande bild enligt 1 mom. ska den bokföringsskyldige med beaktande av 2 a § i noterna uppge de omständigheter som behövs för detta. Uppgifter som enligt denna eller någon annan lag ska uppges i verksamhetsberättelsen behöver dock inte uppges.”

3. Bokföringsnämndens tidigare ställningstagande: utlåtande om fastställande av övriga rörelseintäkter 17.1.1994 (BFN 1254/1994)

Bokföringsnämnden konstaterade i sitt utlåtande (BFN 1254/1994) följande om de poster som ska tas upp som omsättning: ”I omsättningen upptas intäkterna från den bokföringsskyldiges ordinarie verksamhet. Den bokföringsskyldiges ordinarie verksamhet är sådan försäljning av produkter eller tjänster som förverkligar företagets ändamål. Det har varit etablerad praxis att inkludera alla vederlag på omsättningstillgångar i omsättningen.” Eftersom bestämmelserna i bokföringslagen från 1997 till denna del inte avviker från de tidigare bestämmelserna är utlåtandet fortfarande tillämpligt."

4. Utlåtande

4.1. Bokföringsnämnden konstaterar att den grundar sitt svar uteslutande på bokföringsrättsliga aspekter. 

4.2. En allmän princip är att tillgångens nyttjandeändamål och den bokföringsskyldiges ordinarie verksamhet avgör vilket tillgångsslag tillgången tillhör samt hur försäljningen av tillgången ska behandlas bokföringsmässigt. Kravet på en rättvisande bild kan innebära att beslutet bör förtydligas som en not i bokslutet.

Svar på fråga 1.

4.3. Om bolaget hyr ut en tillgång som ursprungligen har förvärvats för försäljning och ingår i omsättningstillgångarna, ska denna tillgång överföras till bestående aktiva i bokföringen när nyttjandeändamålet förändras; bestående aktiva är poster som är avsedda att generera intäkter kontinuerligt över flera räkenskapsperioder (BokfL 4:3). Överföringen görs normalt till anskaffningsvärde, så att ingen vinst realiseras vid överföringen. Det handlar om en intern överföring inom balansräkningen. Överföringen kan dock även bokföras i resultaträkningen som en justering av lagerförändringar och inköp om det ursprungliga förvärvet och överföringen sker under samma räkenskapsperiod.

Svar på fråga 2:

4.4. Om bolaget beslutar att sälja en tillgång som ingår i bestående aktiva, exempelvis en tillgång som har hyrts ut, är det normalt inte nödvändigt att göra en överföring till omsättningstillgångar innan försäljningen.