Om vilken inverkan ett hyrekontrakts giltighetstid har på avskrivningsplanen

1. Ansökan

Sökanden (- - -) är ett finskt aktiebolag som utövar serviceverksamhet i Finland. Bolaget är verksamt i hyrda lokaliteter. Sökanden berättar att denne hittills har följt bokföringsnämndens rekommendationer om avskrivningstider vid upptagningen av avskrivningar enligt plan.

Sökandens utländska moderbolag har emellertid nu förutsatt att inom hela koncernen skall följas samma avskrivningsplan i fråga om de inventarier som finns i hyrda lokaliteter på så sätt att avskrivningstiden skall vara fem år, men dock högst hyreskontraktets giltighetstid ("Assets are depreciated over 5 years or over the remaining life of the contract if shorter").

Sökanden ser det som ett problem vad gäller tillämpningen av denna regel att det hyreskontrakt som sökanden i dagens läge har går ut år 2006. I fråga om nya inventarieanskaffningar blir avskrivningstiden avsevärt kort och i extremfall måste de investeringar som görs år 2006 i sin helhet tas upp som årsutgift. Sökanden ber om ett utlåtande på huruvida det i Finland är möjligt att följa den avskrivningsplan som moderbolaget har förutsatt.

2. Motiveringar till utlåtandet

2.1 Bokföringslagen. Enligt 5:5.1 § bokföringslagen (1336/1997, nedan BFL) skall anskaffningsutgiften för anläggningstillgångar och andra materiella tillgångar som hör till bestående aktiva aktiveras och tas upp under sin verkningstid som kostnad genom avskrivningar enligt plan. BFL 5:12.2 § ger vissa bokföringsskyldiga en möjlighet att ta upp avskrivningarna utan plan, men förutsätter också i fråga om dessa att anskaffningsutgifterna för anläggningstillgångarna avskrivs under deras verkningstid. Av aktiebolagen är endast de, vilkas verksamhet grundar sig på besittning av en fastighet, befriade från att upprätta en avskrivningsplan.

2.2. Bokföringsnämndens allmänna anvisning om avskrivningar. Bokföringsnämnden gav för handledning av bokföringsskyldiga den 27 september 1999 en täckande allmän anvisning som gäller avskrivningar enligt plan. De regler som gäller avskrivningsplanen och ändring av den ingår i kapitlen 3 och 5 i den allmänna anvisningen.

2.3. Bokföringsnämndens ställningstagande. Sökanden är i egenskap av ett finskt aktiebolag skyldig att följa bokföringslagen. Följaktligen kan särskilda regler som ett utländskt moderbolag har ställt med tanke på koncernredovisningen inte åsidosätta de tvingande periodiseringsbestämmelser som skall följas när bokslutet upprättas. För innehållet i och formen för koncernrapportering i fri form, som står utanför bokföringslagstiftningens tillämpningsområde, ställer lagen naturligtvis inget hinder.

2.3.1. Restvärde och avskrivningstidens längd. Som planenliga avskrivningar tas skillnaden mellan anskaffningsutgiften för en anläggningstillgångsnyttighet och det förutsedda restvärdet upp som utgift. Restvärdet kan fastställas t.ex. utgående från det sannolika överlåtelsepriset på en likadan anläggningstillgångsnyttighet som befinner sig i slutet av sin användningstid. Vid fastställandet av restvärdet iakttas försiktighetsprincipen. Till följd av att det är svårt att förutse restvärdet kan som grund för avskrivningar enligt plan också tas hela anskaffningsutgiften på anläggningstillgångsnyttigheten förutsatt att nyttighetens förutsedda restvärde inte är väsentligt i relation till dess anskaffningsutgift (avskrivningsanvisningen, avsnitt 2.3).

Bokföringsnämnden tar inte ställning till om den generella avskrivningstiden på fem år, som nämns i den koncernregel som sökanden hänvisar till, är rätt dimensionerad eller eventuellt för allmänt hållen på sökandens verksamhetsområde. I fråga om detta hänvisar nämnden till kapitel 3 i sin allmänna anvisning, vilket gäller avskrivningsplan. En anläggningstillgångsnyttighet skall avskrivas under sin verkningstid, med vilket avses dess ekonomiska livslängd. Vidare är det viktigt att beakta den princip om värdering för sig som uttrycks i BFL 3:3.1 § 6 punkten, vilken ålägger den bokföringsskyldige att beräkna de planenliga avskrivningarna för varje nyttighet för sig eller minst gruppvis med iakttagande av väsentlighetsprincipen.

Sökanden har meddelat att denne hittills har följt bokföringsnämndens rekommendationer om avskrivningstider. För klarhets skull betonar nämnden att de avskrivningstider som ingår i bilaga 7 till avskrivningsanvisningen är exempel och inte som sådana lämpar sig som regel för en enskild bokföringsskyldig. Detta har klart tagits upp också i nämnda bilaga liksom också det att det presenterade antalet år inte är ovillkorliga minimi- eller maximiavskrivningstider utan enligt nämndens uppfattning generellt användbara avskrivningstider.

2.3.2. Inverkan av hyreskontraktets giltighet på avskrivningstiden. När den ekonomiska livslängden för anläggningstillgångarna fastställs bör försiktighetsprincipen beaktas. Den ovillkorliga kopplingen mellan den avskrivningstid som ingår i den regel som sökanden nämner och giltighetstiden för gällande hyreskontrakt leder dock till att denna princip överbetonas. Enligt bokföringsnämndens åsikt är det att ett hyresförhållande är tidsbestämt i sig inte en sådan omständighet som inverkar på den ekonomiska livslängden för inventarier som hör till en hyreslokal.

Emellertid bör i en sådan situation, där det är säkert eller sannolikt att verksamheten i hyreslokaliteterna upphör när hyresperioden går ut, verkningarna av detta förutses i avskrivningsplanen för inventarier som hör till lokaliteterna. Också i detta fall skall värderingen göras per nyttighet eller grupp. Om t.ex. en del av inventarierna utan svårigheter kan utnyttjas i de nya verksamhetslokaliteterna, är i fråga om dem inte nödvändigtvis alls någon sänkning av den ekonomiska livslängden att vänta i och med att hyrestiden går ut.

Bokföringsnämnden anser att kopplingen av avskrivningsplanen för inventarier till hyreskontraktets giltighetstid inte är förenlig med god bokföringssed om det inte är sannolikt att den ekonomiska livslängden för avskrivningsobjektet går ut samtidigt som hyreskontraktet.

3. Bokföringsnämndens utlåtande

När den ekonomiska livslängden för anläggningstillgångar fastställs bör försiktighetsprincipen följas. Ett hyreskontrakts tidsbestämdhet är inte en sådan omständighet som inverkar på avskrivningsplanen för inventarier som hör till en hyreslokal. När det är säkert eller sannolikt att verksamheten i hyreslokaliteterna upphör sedan hyresperioden har gått ut bör detta dock beaktas i avskrivningsplanen. Härvid skall värderingen av inventarierna utföras per nyttighet eller grupp och samtidigt bör det beaktas att inventarierna kommer att utnyttjas om verksamheten eventuellt fortgår någon annanstans.

Kopplingen av avskrivningsplanen för inventarier till hyreskontraktets giltighetstid är inte förenlig med god bokföringssed om det inte är sannolikt att den ekonomiska livslängden för avskrivningsobjektet går ut samtidigt som hyreskontraktet.