Nummer

2124

Nyckelord

Internationella redovisningsstandarder. Tillämpning av internationella redovisningsstandarder. Börsnoterat företag. Avvikande mening.

1 Ansökan

Den sökande (--, nedan ”sökanden”) begär ett utlåtande enligt följande:

Hur ska kravet enligt 7 a kap. 2 § i bokföringslagen (1336/1997) att iaktta internationella redovisningsstandarder vid upprättandet av bokslut tolkas i en situation där fordran enligt ett skuldebrev som är föremål för handel på en reglerad marknad betalas efter bokslutsdagen men innan bokslutet upprättas (bokslutet undertecknas)? Sökanden har separat förtydligat att frågan gäller ett särskilt bokslut i en situation där ett börsnoterat företag tidigare har upprättat sitt särskilda bokslut i enlighet med bestämmelserna i den finska bokföringslagen medan koncernbokslutet har upprättats enligt internationella redovisningsstandarder. Numera upprättar företaget inte något koncernbokslut.

2 Bestämmelser

2.1 Artikel 4 i IAS-förordningen (Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpning av internationella redovisningsstandarder)

IAS-förordningens ”... syfte är att bidra till att skapa en ändamålsenlig och kostnadseffektiv fungerande kapitalmarknad. Skydd av investerare och ett bibehållet förtroende för de finansiella marknaderna utgör också en viktig aspekt för att den inre marknaden på detta område skall kunna fullbordas.” (skäl 4 i ingressen). Enligt artikel 4 bedöms börsnoterade företags skyldighet att upprätta sitt koncernbokslut i enlighet med IFRS-standarderna utifrån situationen i företaget på bokslutsdagen. Artikeln lyder enligt följande:

”För varje räkenskapsår som inleds den 1 januari 2005 eller därefter skall de företag som är underställda en medlemsstats lagstiftning upprätta sin koncernredovisning i enlighet med de internationella redovisningsstandarder som antagits i överensstämmelse med förfarandet i artikel 6.2, under förutsättning att deras värdepapper på balansdagen är noterade på en reglerad marknad i en medlemsstat i enlighet med de villkor som fastställs i artikel 1.13 i rådets direktiv 93/22/EEG av den 10 maj 1993 om investeringstjänster på värdepappersområde."

2.2 Artikel 5 i IAS-förordningen (Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpning av internationella redovisningsstandarder)

Artikel 5 i IAS-förordningen ger medlemsstaterna befogenhet att föreskriva om upprättandet av särskilda bokslut i sådana företag som avses i artikel 4 enligt följande:

”Medlemsstaterna får tillåta eller kräva att

a) sådana företag som avses i artikel 4 utarbetar sina årsredovisningar, och att
b) andra företag än sådana som avses i artikel 4 utarbetar sin koncernredovisning och/eller sin årsredovisning i enlighet med de internationella redovisningsstandarder som antas i enlighet med förfarandet i artikel 6.2.”

I ingressen till IAS-förordningen beskrivs syftet med denna artikel på följande sätt (skäl 13): ”I enlighet med [proportionalitetsprincipen] är det nödvändigt, när det gäller årsredovisningar, att ge medlemsstaterna möjlighet att tillåta eller kräva att noterade företag skall utarbeta dessa redovisningar i enlighet med de internationella redovisningsstandarder som antagits enligt förfarandet i denna förordning. Medlemsstaterna får även besluta att utsträcka detta tillstånd eller krav till att omfatta andra företag när det gäller utarbetandet av deras koncernredovisning och/eller årsredovisning.”

2.3 Tillämpning av internationella redovisningsstandarder enligt 7 a kap. 2 och 3 § i bokföringslagen 

Ovannämnda artiklar i IAS-förordningen har genomförts i bokföringslagen på så sätt att det i 7 a kap. 2 § i bokföringslagen fastställs för vilka bokföringsskyldiga det är obligatoriskt att iaktta IFRS-standarderna vid upprättande av koncernbokslut eller bokslut.

Ovannämnda artikel 7 a kap. 2 § i bokföringslagen lyder enligt följande:

[1 mom.] ”En bokföringsskyldig som har emitterat värdepapper som tagits upp till handel på en reglerad marknad i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet ska upprätta sitt koncernbokslut enligt internationella redovisningsstandarder.”

[2 mom.] ”Om den i 1 mom. avsedda bokföringsskyldige inte är skyldig att upprätta koncernbokslut enligt denna lag, skall den bokföringsskyldige upprätta sitt bokslut med iakttagande av internationella redovisningsstandarder.”

Eftersom IAS-förordningen i sig är direkt bindande för medlemsstaterna, det vill säga att det inte behövs några nationella bestämmelser om skyldigheterna enligt förordningen, är ovannämnda 1 mom. endast informativt i och med att det upprepar innehållet i artikel 4 i IAS-förordningen. Däremot behövs 2 mom. på nationell nivå eftersom man i det utnyttjar möjligheten enligt IAS-förordningen att föreskriva att särskilda bokslut ska iaktta IFRS-standarderna i den situation som där avses, det vill säga när det aktuella börsnoterade företaget inte upprättar ett koncernbokslut.  

I 7 a kap. 3 § i bokföringslagen föreskrivs det om frivilligt upprättande av bokslut i enlighet med IFRS-standarderna:

[1 mom.] ”En i 2 § 1 mom. [i bokföringslagen] avsedd bokföringsskyldig får upprätta sitt bokslut med iakttagande av internationella redovisningsstandarder.

[2 mom.] ”Andra än i [7 a kap. 2 § 1 mom. i bokföringslagen] avsedda bokföringsskyldiga får upprätta sina bokslut eller koncernbokslut med iakttagande av internationella redovisningsstandarder, om deras bokföring, bokslut, verksamhetsberättelse och förvaltning granskas i enlighet med revisionslagen.”

3 Bokföringsnämndens tidigare ställningstaganden

3.1 Bokföringsnämndens utlåtande av den 22 oktober 2024 om skyldigheten att upprätta en hållbarhetsrapport och ett koncernbokslut för ett börsnoterat finländskt företag som står under bestämmande inflytande av ett moderföretag inom EES-området (KILA 2077/2024)

I det aktuella fallet var företaget ett börsnoterat företag enligt 1 kap. 9 § 1 mom. i bokföringslagen, eftersom det hade emitterat ett masskuldebrevslån som var föremål för offentlig handel på Helsingforsbörsen (Nasdaq Helsingfors). Enligt begäran om utlåtande återbetalades låneandelarna den 27 mars 2025, varmed noteringen av lånet på Helsingforsbörsen upphörde.

Företagets räkenskapsperiod var ett kalenderår.

Sökanden begärde ett utlåtande om huruvida företaget kan låta bli att upprätta ett koncernbokslut och en hållbarhetsrapport, med beaktande av att informationen om företaget och dess dotterföretag inkluderas i verksamhetsberättelsen för EES-moderföretagets koncern när det gäller räkenskapsperioderna 2024 och 2025.

Enligt bokföringsnämndens utlåtande kan företaget låta bli att upprätta ett koncernbokslut för räkenskapsperioden 1.1–31.12.2024, förutsatt att informationen om företaget och dess dotterföretag inkluderas i koncernbokslutet för EES-moderföretaget och i den verksamhetsberättelse som ska bifogas koncernbokslutet och dessa ges in för registrering till patent- och registerstyrelsen i enlighet med 3 kap. 9 § i bokföringslagen.

Enligt utlåtandet kan företaget dessutom låta bli att upprätta en hållbarhetsrapport för räkenskapsperioden 1.1–31.12.2024, förutsatt att 

1. sökandens masskuldebrevslån inte längre är föremål för offentlig handel den 30 april 2025, då sökanden ska ha upprättat sin verksamhetsberättelse, och  
2. hållbarhetsuppgifterna för sökanden och dess dotterföretag inkluderas i verksamhetsberättelsen för EES-moderföretagets koncern och i koncernhållbarhetsrapporten.

Utlåtandet tar ställning till upprättandet av ett koncernbokslut och en hållbarhetsrapport, men inte till om bolaget enligt 7 a kap. 2 § i bokföringslagen ska upprätta ett IFRS-bokslut.

4 Motivering till utlåtandet

4.1. Artikel 4 i IAS-förordningen innehåller bestämmelser om börsnoterade företags skyldighet att upprätta sitt koncernbokslut i enlighet med IFRS-standarderna. Därtill får medlemsstaterna med stöd av artikel 5 i förordningen på eget initiativ tillåta eller kräva att sådana företag som avses i artikel 4 utarbetar sina särskilda bokslut i enlighet med IFRS-standarderna. Finland har utnyttjat denna medlemsstatsoption. På det sätt som möjliggörs genom artikel 5 ålägger 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen ett börsnoterat företag som inte upprättar koncernbokslut att upprätta sitt särskilda bokslut med iakttagande av IFRS-standarderna. Eftersom denna bestämmelse är nationell och inte direkt grundar sig på en skyldighet enligt IAS-förordningen, anser bokföringsnämnden att den har behörighet att uttala sig om upprättandet av ett särskilt bokslut i det ärende som avses i begäran om utlåtande. 

4.2. Enligt formuleringen i artikel 4 i IAS-förordningen ska behovet av att upprätta ett koncernbokslut i enlighet med IFRS-standarderna bedömas utifrån den situation som råder på bokslutsdagen, det vill säga den dag räkenskapsperioden utgår. Om ett företag är börsnoterat vid räkenskapsperiodens utgång innebär det – enligt formuleringen – att företaget är skyldigt att upprätta ett IFRS-koncernbokslut även i en situation där börsnoteringen upphör under följande räkenskapsperiod innan koncernbokslutet upprättas och offentliggörs i enlighet med de bestämmelser som gäller dessa förfaranden.   

4.3. Å andra sidan föreskrivs det inte särskilt i artikel 5 i AIS-förordningen om en tidpunkt på vilken man bör basera bedömningen av om ett särskilt bokslut ska upprättas i enlighet med IFRS-standarderna. Detsamma gäller för 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen. Om man vid tolkningen stöder sig på artikel 4 innebär det att situationen på bokslutsdagen ska anses vara avgörande. Nämnden anser emellertid att en sådan tolkning med tanke på syftet med 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen och IAS-förordningen, nämligen att skydda investerarnas informationsbehov, inte är motiverad i den situation som avses i begäran om utlåtande. Efter det att börsnoteringen av företagets skuldebrev har upphört finns det inte något rättsobjekt som skulle skyddas genom kravet att upprätta bokslutet enligt IFRS-standarderna. Såsom det anges i ansökan har de fordringar enligt skuldebrevet som varit föremål för offentlig handel vid det laget betalats till innehavarna av skuldebreven, varför dessa inte längre har några anspråk gentemot företag baserat på skuldebrevet. Deras ställning som företagets intressentgrupp har upphört. Nämnden anser emellertid att situationen kan vara en annan när det gäller börsnoterade aktier. Om det inlösningsförfarande som det föreskrivs om i 18 kap. i aktiebolagslagen (624/2006) ännu inte har inletts kan ägarna av aktierna ha ett genuint intresse av att få IFRS-baserade bokslutsuppgifter att grunda sina beslut på. Nämnden anser därför att det inte är möjligt att ha en lika kategorisk ståndpunkt i fråga om en sådan situation, som den som det redogjorts för ovan i fråga om sådana skuldebrev som avses i den begäran om utlåtande som här behandlas.       

4.4. I sitt utlåtande 2077/2024 konstaterade bokföringsnämnden i det aktuella fallet att ”Sökanden kan låta bli att upprätta en hållbarhetsrapport för räkenskapsperioden 1.1–31.12.2024, förutsatt att 1. sökandens masskuldebrevslån inte längre är föremål för offentlig handel den 30 april 2025, då sökanden ska ha upprättat sin verksamhetsberättelse, och 2. hållbarhetsuppgifterna för sökanden och dess dotterföretag inkluderas i verksamhetsberättelsen för EES-moderföretagets koncern och i koncernhållbarhetsrapporten.” Analogt med detta anser bokföringsnämnden att även tillämpningen av 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen i detta fall är kopplad till den tidpunkt när det särskilda bokslutet ska upprättas. 

4.5. Som en sammanfattning av det som anges ovan konstaterar nämnden att den anser att tillämpningen av 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen är kopplad till den tidpunkt när det särskilda bokslutet ska upprättas. Upprättandet av bokslutet omfattas av en tidsfrist på fyra månader från räkenskapsperiodens utgång i enlighet med 3 kap. 6 § i bokföringslagen. Om företagets skuldebrev som avses i begäran om utlåtande fortfarande skulle ha varit börsnoterat när denna tidsfrist löper ut, skulle företaget ha varit tvunget att upprätta det särskilda bokslutet med iakttagande av internationella redovisningsstandarder.

5 Utlåtande

5.1. Sökanden är inte enligt 7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen skyldig att upprätta sitt särskilda bokslut med iakttagande av internationella redovisningsstandarder, om fordran enligt ett skuldebrev som är föremål för handel på en reglerad marknad betalas efter bokslutsdagen men innan bokslutet upprättas, och sökanden vid den tidpunkten inte har några andra emitterade värdepapper som är föremål för handel på en reglerad marknad i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.

5.2. För tydlighetens skull konstaterar nämnden att detta utlåtande är begränsat till bokföringsrätten i enlighet med bokföringsnämndens befogenheter. Frågor som gäller bland annat bolags- och värdepappersmarknadsrätt ligger utanför nämndens befogenheter.

6 Avvikande mening

En av nämndens medlemmar instämde inte i det som anges ovan, och framförde följande avvikande mening: 

”Skyldigheten att upprätta ett IFRS-koncernbokslut baseras på situationen på bokslutsdagen. Därför bör det nationella val som grundar sig på IAS-förordningen, det vill säga skyldigheten för ett börsnoterat företag att upprätta ett IFRS-bokslut (7 a kap. 2 § 2 mom. i bokföringslagen) baseras på samma princip. När ett företag har varit börsnoterat under hela räkenskapsperioden är det inte möjligt att avvika från skyldigheten att upprätta ett IFRS-bokslut.

Upprättandet av bokslutet bör baseras på den situation som rådde under räkenskapsperioden. Händelser som inträffar efter räkenskapsperioden, såsom återbetalning av lån, påverkar enligt den gällande lagen inte gränsvärdena eller skyldigheten att upprätta ett IFRS-bokslut.”